相關新聞：注稅《稅務代理實務》第九章預習題：特別納稅調整

　　第三節　特別納稅調整

　　本節是新增內容，我們將主要根據《國家稅務總局關于印發《特別納稅調整實施辦法(試行)》的通知》國稅發[2009]2號文件的規定進行提示、講解，本辦法的規定適用于稅務機關對企業的轉讓定價、預約定價安排、成本分攤協議、受控外國企業、資本弱化以及一般反避稅等特別納稅調整事項的管理。

　　一、關聯申報：

　　(一)關聯關系(多選題)

　　所得稅法實施條例第109條及征管法實施細則第五十一條所稱關聯關系，主要是指企業與其他企業、組織或個人具有下列之一關系：?

　　(1)持股比例：

　　一方直接或間接持有另一方的股份總和達到25%以上，或者雙方直接或間接同為第三方所持有的股份達到25%以上。

　　若一方通過中間方對另一方間接持有股份，只要一方對中間方持股比例達到25%以上，則一方對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算。　?

　　(2)借貸資金

　　一方與另一方(獨立金融機構除外)之間借貸資金占一方實收資本50%以上，或者一方借貸資金總額的10%以上是由另一方(獨立金融機構除外)擔保。?

　　(3)高管人數

　　一方半數以上的高級管理人員(包括董事會成員和經理)或至少一名可以控制董事會的董事會高級成員是由另一方委派，或者雙方半數以上的高級管理人員(包括董事會成員和經理)或至少一名可以控制董事會的董事會高級成員同為第三方委派。

　　(4)一方半數以上的高級管理人員(包括董事會成員和經理)同時擔任另一方的高級管理人員(包括董事會成員和經理)，或者一方至少一名可以控制董事會的董事會高級成員同時擔任另一方的董事會高級成員。?

　　(5)一方的生產經營活動必須由另一方提供的工業產權、專有技術等特許權才能正常進行。?

　　(6)一方的購買或銷售活動主要由另一方控制。?

　　(7)一方接受或提供勞務主要由另一方控制。?

　　(8)一方對另一方的生產經營、交易具有實質控制，或者雙方在利益上具有相關聯的其他關系，包括雖未達到本條第(一)項持股比例，但一方與另一方的主要持股方享受基本相同的經濟利益，以及家族、親屬關系等。

　　(二)關聯交易(注意多選題)

　　①有形資產的購入，銷售，轉讓和租賃;

　　②無形資產的轉讓和使用;

　　③融通資金：資金的拆借和擔保;各類計息的預付云消霧散和延期付款等;

　　④提供各種勞務。

　　(三)要附送的報表(多選)

　　實行查賬征收的居民企業和在中國境內設立機構、場所并據實申報繳納企業所得稅的非居民企業向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表時《企業年度關聯業務往來報告表》包括：《關聯關系表》、《關聯交易匯總表》、《購銷表》、《勞務表》、《無形資產表》、《固定資產表》、《融通資金表》、《對外投資情況表》和《對外支付款項情況表》。

　　二、同期資料管理

　　1.同期資料包括：

　　①組織機構;

　　②生產經營情況;

　　③關聯交易情況;

　　④可比性分析;

　　⑤轉讓定價方法的選擇和使用;(了解)

　　2.屬于下列情形之一的企業，可免于準備同期資料

　　(一)年度發生的關聯購銷金額(來料加工業務按年度進出口報關價格計算)在2億元人民幣以下且其他關聯交易金額(關聯融通資金按利息收付金額計算)在4000 萬元人民幣以下，上述金額不包括企業在年度內執行成本分攤協議或預約定價安排所涉及的關聯交易金額;

　　(二)關聯交易屬于執行預約定價安排所涉及的范圍;

　　(三)外資股份低于50%且僅與境內關聯方發生關聯交易。

　　3.企業應在關聯交易發生年度的次年5月31日之前準備完畢該年度同期資料，并自稅務機關要求之日起20日內提供。企業因不可抗力無法按期提供同期資料的，應在不可抗力消除后20日內提供同期資料。(單選題)

　　4.同期資料應使用中文。如原始資料為外文的，應附送中文副本。

　　同期資料應自企業關聯交易發生年度的次年6月1日起保存10年。

　　企業因合并、分立等原因變更或注銷稅務登記的，應由合并、分立后的企業保存同期資料。

　　三、轉讓定價方法

　　1.企業發生關聯交易以及稅務機關審核、評估關聯交易均應遵循獨立交易原則，選用合理的轉讓定價方法。

　　2.選用合理的轉讓定價方法應進行可比性分析。

　　可比性分析因素主要包括以下五個方面：

　　(一)交易資產或勞務特性;

　　(二)交易各方功能和風險;

　　(三)合同條款;

　　(四)經濟環境;

　　(五)經營策略。

　　四、轉讓定價調查及調整

　　1.轉讓定價調查應重點選擇以下企業：

　　(一)關聯交易數額較大或類型較多的企業;

　　(二)長期虧損、微利或跳躍性盈利的企業;

　　(三)低于同行業利潤水平的企業;

　　(四)利潤水平與其所承擔的功能風險明顯不相匹配的企業;

　　(五)與避稅港關聯方發生業務往來的企業;

　　(六)未按規定進行關聯申報或準備同期資料的企業;

　　(七)其他明顯違背獨立交易原則的企業。

　　2.企業可以在案頭審核階段向稅務機關提供同期資料。

　　3.稅務機關對已確定的調查對象，應實施現場調查，要求如下(多選或者簡答分析題)：

　　(1)現場調查人員須2名以上。

　　(2)現場調查時調查人員應出示《稅務檢查證》，并送達《稅務檢查通知書》。

　　(3)現場調查可根據需要依照法定程序采取詢問、調取賬簿資料和實地核查等方式。

　　(4)詢問當事人應有專人記錄《詢問(調查)筆錄》，并告知當事人不如實提供情況應當承擔的法律責任。《詢問(調查)筆錄》應交當事人核對確認。

　　(5)需調取賬簿及有關資料的，應按照征管法實施細則第八十六條的規定，填制《調取賬簿資料通知書》、《調取賬簿資料清單》，辦理有關法定手續，調取的賬簿、記賬憑證等資料，應妥善保管，并按法定時限如數退還。

　　(6)實地核查過程中發現的問題和情況，由調查人員填寫《詢問(調查)筆錄》。《詢問(調查)筆錄》應由2名以上調查人員簽字，并根據需要由被調查企業核對確認，若被調查企業拒絕，可由2 名以上調查人員簽認備案。

　　(7)可以以記錄、錄音、錄像、照相和復制的方式索取與案件有關的資料，但必須注明原件的保存方及出處，由原件保存或提供方核對簽注“與原件核對無誤”字樣，并蓋章或押印。

　　(8)需要證人作證的，應事先告知證人不如實提供情況應當承擔的法律責任。證人的證言材料應由本人簽字或押印。

　　4.企業應在《稅務事項通知書》規定的期限內提供相關資料，因特殊情況不能按期提供的，應向稅務機關提交書面延期申請，經批準，可以延期提供，但最長不得超過30日。

　　稅務機關應自收到企業延期申請之日起15日內函復，逾期未函復的，視同稅務機關已同意企業的延期申請。

　　5.稅務機關應選用轉讓定價方法分析、評估企業關聯交易是否符合獨立交易原則，分析評估時可以使用公開信息資料，也可以使用非公開信息資料。

　　6.稅務機關分析、評估企業關聯交易時，因企業與可比企業營運資本占用不同而對營業利潤產生的差異原則上不做調整。確需調整的，須層報國家稅務總局批準。

　　7.稅務機關采用四分位法分析、評估企業利潤水平時，企業利潤水平低于可比企業利潤率區間中位值的，原則上應按照不低于中位值進行調整。

　　8.企業對初步調整意見有異議的，應自收到通知書之日起7日內書面提出，稅務機關收到企業意見后，應再次協商審議;企業逾期未提出異議的，視為同意初步調整意見;

　　9.稅務機關對企業實施轉讓定價納稅調整后，應自企業被調整的最后年度的下一年度起5年內實施跟蹤管理。

　　五、預約定價安排管理

　　1.預約定價安排的談簽與執行通常經過6個階段。

　　①預備會談

　　②正式申請

　　③審核評估

　　④磋商

　　⑤簽訂安排

　　⑥監控執行

　　預約定價安排包括單邊、雙邊和多邊3種類型。?

　　2.預約定價安排應由設區的市、自治州以上的稅務機關受理。

　　3.預約定價安排一般適用于同時滿足以下條件的企業： ?

　　(1)年度發生的關聯交易金額在4000萬元人民幣以上;

　　(2)依法履行關聯申報義務;?

　　(3)按規定準備、保存和提供同期資料。?

　　4.預約定價安排適用于自企業提交正式書面申請年度的次年起3至5個連續年度的關聯交易。?

　　5.預備會談達成一致意見的，稅務機關應自達成一致意見之日起15日內書面通知企業，可以就預約定價安排相關事宜進行正式談判，并向企業送達《預約定價安排正式會談通知書》;預備會談不能達成一致意見的，稅務機關應自最后一次預備會談結束之日起15日內書面通知企業，向企業送達《拒絕企業申請預約定價安排通知書》，拒絕企業申請預約定價安排，并說明理由。?

　　6.企業應在接到稅務機關正式會談通知之日起3個月內，向稅務機關提出預約定價安排書面申請報告，并報送《預約定價安排正式申請書》。

　　7.稅務機關應自收到企業書面延期申請后15日內，對其延期事項做出書面答復，并向企業送達《預約定價安排正式申請延期報送答復書》。逾期未做出答復的，視同稅務機關已同意企業的延期申請。

　　8.稅務機關應自收到企業提交的預約定價安排正式書面申請及所需文件、資料之日起5個月內，進行審核和評估。根據審核和評估的具體情況可要求企業補充提供有關資料，形成審核評估結論。

　　因特殊情況，需要延長審核評估時間的，稅務機關應及時書面通知企業，并向企業送達《預約定價安排審核評估延期通知書》，延長期限不得超過3個月。?

　　9.在預約定價安排執行期內，企業應完整保存與安排有關的文件和資料(包括賬簿和有關記錄等)，不得丟失、銷毀和轉移;并在納稅年度終了后5個月內，向稅務機關報送執行預約定價安排情況的年度報告。?

　　10.在預約定價安排執行期內，企業發生影響預約定價安排的實質性變化，應在發生變化后30日內向稅務機關書面報告，詳細說明該變化對預約定價安排執行的影響，并附相關資料。由于非主觀原因而無法按期報告的，可以延期報告，但延長期不得超過30日。?

　　稅務機關應在收到企業書面報告之日起60日內，予以審核和處理

　　11.預約定價安排的談簽或執行同時涉及兩個以上省、自治區、直轄市和計劃單列市稅務機關，或者同時涉及國家稅務局和地方稅務局的，由國家稅務總局統一組織協調。企業可以直接向國家稅務總局書面提出談簽意向。?

　　12.稅務機關應在與企業正式簽訂單邊預約定價安排或雙邊或多邊預約定價安排執行協議書后10日內，以及預約定價安排執行中發生修訂、終止等情況后20日內，將單邊預約定價安排正式文本、雙邊或多邊預約定價安排執行協議書以及安排變動情況的說明層報國家稅務總局備案。

　　六、成本分攤協議管理

　　1.企業應自成本分攤協議達成之日起30日內，層報國家稅務總局備案。稅務機關判定成本分攤協議是否符合獨立交易原則須層報國家稅務總局審核。

　　2.企業執行成本分攤協議期間，無論成本分攤協議是否采取預約定價安排的方式，均應在本年度的次年6月20日之前向稅務機關提供成本分攤協議的同期資料。

　　3.企業與其關聯方簽署成本分攤協議，有下列情形之一的，其自行分攤的成本不得稅前扣除：

　　(1)不具有合理商業目的和經濟實質;?

　　(2)不符合獨立交易原則;?

　　(3)沒有遵循成本與收益配比原則;?

　　(4)未按本辦法有關規定備案或準備、保存和提供有關成本分攤協議的同期資料;?

　　(5)自簽署成本分攤協議之日起經營期限少于20年。

　　七、受控外國企業管理

　　1.受控外國企業是指由居民企業，或者由居民企業和居民個人(以下統稱中國居民股東，包括中國居民企業股東和中國居民個人股東)控制的設立在實際稅負低于12.5%的國家(地區)，并非出于合理經營需要對利潤不作分配或減少分配的外國企業。?

　　2.中國居民企業股東當期所得

　　=視同股息分配額× 實際持股天數 ×股東持股比例?

　　受控外國企業納稅年度天數

　　3.中國居民企業股東能夠提供資料證明其控制的外國企業滿足以下條件之一的，可免將外國企業不作分配或減少分配的利潤視同股息分配額，計入中國居民企業股東的當期所得：

　　(1)設立在國家稅務總局指定的非低稅率國家(地區);

　　(2)主要取得積極經營活動所得;?

　　(3)年度利潤總額低于500萬元人民幣。?

　　八、資本弱化管理(重點掌握)

　　不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關聯方利息×(1-標準比例/關聯債資比例)?

　　其中：?

　　標準比例是指《財政部 國家稅務總局關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》(財稅〔2008〕121號)規定的比例。

　　附：相關比例：

　　接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例：

　　(1)金融企業，為5：1;

　　(2)其他企業，為2：1.

　　關聯債資比例是指企業從其全部關聯方接受的債權性投資(以下簡稱關聯債權投資)占企業接受的權益性投資(以下簡稱權益投資)的比例，關聯債權投資包括關聯方以各種形式提供擔保的債權性投資。?

　　關聯債資比例的具體計算方法如下：?

　　關聯債資比例=年度各月平均關聯債權投資之和/年度各月平均權益投資之和?

　　其中：?

　　各月平均關聯債權投資=(關聯債權投資月初賬面余額+月末賬面余額)/2 ?

　　各月平均權益投資=(權益投資月初賬面余額+月末賬面余額)/2?

　　【特別提示】：

　　權益投資為企業資產負債表所列示的所有者權益金額。原則：二者取大

　　①如果所有者權益小于實收資本(股本)與資本公積之和，則權益投資為實收資本(股本)與資本公積之和;

　　②如果實收資本(股本)與資本公積之和小于實收資本(股本)金額，則權益投資為實收資本(股本)金額。

　　九、一般反避稅管理

　　對存在以下避稅安排的企業，啟動一般反避稅調查：?

　　(一)濫用稅收優惠;?

　　(二)濫用稅收協定;?

　　(三)濫用公司組織形式;?

　　(四)利用避稅港避稅;?

　　(五)其他不具有合理商業目的的安排。?

　　十、相應調整及國際磋商

　　1.關聯交易一方被實施轉讓定價調查調整的，應允許另一方做相應調整，以消除雙重征稅。

　　2.企業應自企業或其關聯方收到轉讓定價調整通知書之日起3年內提出相應調整的申請，超過3年的，稅務機關不予受理。

　　3.稅務機關對企業實施轉讓定價調整，涉及企業向境外關聯方支付利息、租金、特許權使用費等已扣繳的稅款，不再做相應調整。?

　　十一、法律責任

　　稅務機關根據所得稅法及其實施條例的規定，對企業做出特別納稅調整的，應對2008年1月1日以后發生交易補征的企業所得稅稅款，按日加收利息。?

　　1.計息期間自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補繳(預繳)稅款入庫之日止。

　　2.利息率按照稅款所屬納稅年度12月31日實行與補稅期間同期的中國人民銀行人民幣貸款基準利率(以下簡稱“基準利率”)加5個百分點計算，并按一年365天折算日利息率。

　　3.企業按照本辦法規定提供同期資料和其他相關資料的，或者企業符合本辦法第十五條的規定　免于準備同期資料但根據稅務機關要求提供其他相關資料的，可以只按基準利率計算加收利息。

　　4、按照本條規定加收的利息，不得在計算應納稅所得額時扣除。?

　　總結：本節是新增內容，從章節的編寫看，主要是抄寫國稅發[2009]2號文件的規定，應該從應對選擇題的角度對時間，時限，判斷標準等內容多加注意。