2017年注冊會計師《會計》考試真題及答案(綜合題)
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2017年注冊會計師《會計》考試真題及答案解析(網友回憶版)
四、綜合題
1、甲公司為境內上市公司，2×16 年度，甲公司經注冊會計師審計前的凈利潤為 35000 萬元。其 2×16 年度財務報告于 2×17 年 4 月 25 日經董事會批準對外報出。注冊會計師在對甲公司 2×16 年度財務報表審計時，對下列有關交易或事項的會計處理提出質疑：
(1)2×16 年 1 月 1 日，甲公司以 1000 萬元購買了乙公司資產支持計劃項目發行的收益憑證，根據合同約定，該收益憑證期限為三年，預計年收益率 6%，當年收益于下年 1 月底前支付;收益憑證到期時按資產支持計劃所涉及的資產的實際現金流量情況支付全部或部分本金;發行方不保證償還全部本金和支付按照預計收益率計算的收益。甲公司計劃持有該收益憑證至到期，該收益憑證于 2×16 年 12 月 31 日的公允價值為 980 萬元，2×16 年度，甲公司的會計處理如下：
借：持有至到期投資 1000
貸：銀行存款 1000
借：應收賬款 60
貸：投資收益 60
(2)2×16 年 6 月 20 日，甲公司與乙公司簽訂售后租回協議，將其使用的一棟辦公樓出售給丁公司，出售價格為 12500 萬元，款項已經收存銀行。根據協議約定，甲公司于 2×16 年 7 月 1 日起向丁公司租賃該辦公樓，租賃期限為 5 年，每半年支付租賃費用 250 萬元，該辦公樓的原價為 8500 萬元，2×16 年 7 月 1 日的公允價值為 11000 萬元;截至 2×16 年7月 1 日該辦公樓已提折舊 1700 萬元，預計該辦公樓尚可使用 40 年。該辦公樓所在地按市場價格確定的租賃費用為每年 180 萬元。2×16 年，甲公司的會計處理如下：
借：固定資產清理 6800
累計折舊 1700
貸：固定資產 8500
借：銀行存款 12500
貸：固定資產清理 12500
借：固定資產清理 5700
貸：營業外收入 5700
借：管理費用 250
貸：銀行存款 250
(3)甲公司自 2×16 年 1 月 1 日起將一項尚可用 40 年的出租土地使用權轉為自用并計劃在該土地使用權上建造廠房。轉換日，該土地使用權的公允價值為 2000 萬元，賬面價值為 1800 萬元，截至 2×16 年 12 月 31 日，甲公司為建造廠房實際發生除土地使用權外的支出 1800 萬元，均以銀行存款支付。該土地使用權于 2×06 年 1 月 1 日取得，成本為 950 萬元，預計可用 50 年，取得后立即出租給其他單位。甲公司對該出租土地使用權采用公允模式進行后續計量。2×16 年，甲公司的會計處理如下：
借：在建工程 3800
貸：投資性房地產——成本 950
——公允價值變動 850
銀行存款 1800
公允價值變動損益 200
(4)2×16 年 10 月 8 日，經甲公司董事會批準，將以成本模式進行后續計量的出租房產的預計使用年限由 50 年變更為 60 年，并從 2×16 年 1 月 1 日開始按新的預計使用年限計提折舊。該出租房產的原價為 50000 萬元，甲公司對該出租房產采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為 0，截至 2×15 年 12 月 31 日已計提 10 年折舊。2×16 年，甲公司的會計處理如下：
借：其他業務成本 800
貸：投資性房地產累計折舊 800
其他相關資料：第一，假定注冊會計師對質疑事項提出的調整建議得到甲公司接受。
第二，本題不考慮所得稅等相關稅費以及其他因素。
要求：(1)對注冊會計師質疑的交易或事項，分別判斷甲公司的會計處理是否正確，并說明理由;對不正確的會計處理，編制更正的會計分錄(無需通過“以前年度損益調整”或“利潤分配 ——未分配利潤”科目，直接使用相關會計科目，也無需編制提取盈余公積、結轉利潤分配的會計分錄)。
(2)計算甲公司 2×16 年度經審計后的凈利潤。
【答案】
(1)事項(1)：
甲公司的會計處理不正確。
理由：持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產，根據題目資料，發行方不保證償還全部本金和支付按照預計收益率計算的收益，說明回收的金額不固定或可確定，所以不能按照持有至到期投資核算，又因為該收益憑證期 3 年，所以應該按照可供出售金融資產核算。更正分錄如下：
借：可供出售金融資產 1000
貸：持有至到期投資 1000
借：其他綜合收益 20
貸：可供出售金融資產 20
借：投資收益 60
貸：應收賬款 60
事項(2)：
甲公司的會計處理不正確。
理由：售后租回形成經營租賃，且售價高于公允價值的，售價與公允價值的差額計入遞延收益，而公允價值與賬面價值的差額則計入當期損益。更正分錄：
借：營業外收入 1500
貸：遞延收益 1500
借：遞延收益 150
貸：管理費用 150
事項(3)：
甲公司會計處理不正確。
理由：出租土地使用權轉為自用，應確認為無形資產，而不是在建工程;同時在土地使用權上建造廠房，建造期間土地使用權的攤銷額應計入工程成本。
更正分錄：借：無形資產 2000
累計攤銷 50
貸：在建工程 1950
事項(4)：甲公司的會計處理不正確。
理由：甲公司將預計使用年限由 50 年變更為 60 年，屬于會計估計變更，采用未來適用法，不需要進行追溯，甲公司 2×16 年少確認了折舊 149.24 萬元。
2×16 年前 9 個月計提折舊的金額=50000÷50÷12×9=750(萬元)
2×16 年后 3 個月計提折舊的金額=(50000-50000÷50×10-50000÷50÷12×9)÷(60× 12-10×12-9)×3=199.24(萬元) 2×16 年一共需要計提折舊的金額=750+199.24=949.24(萬元)
949.24-800=149.24(萬元)
甲公司少確認了折舊 149.24 萬元。
更正分錄如下：
借：其他業務成本 149.24
貸：投資性房地產累計折舊 149.24
(2)甲公司 2×16 年度經審計后的凈利潤=35000-60-1500+150-149.24=33440.76(萬元)
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2、甲有限公司(以下簡稱“甲公司”為上市公司，該公司 2×16 年發生的有關交易或事項如下：
(1)1 月 2 日，甲公司在天貓開設的專營店上線運行，推出一項新的銷售政策，凡在 1 月 10 日之前登錄甲公司專營店并注冊為會員的消費者，只須支付 500 元會員費，即可享受在未來兩年內在該公司專營店購物全部 7 折的優惠，該會員費不退且會員資格不可轉讓。1 月 2 日至 10 日，該政策共吸引 30 萬名消費者成為甲公司天貓專營店會員，有關消費者在申請加入成為會員時已全額支付會員費。由于甲公司在天貓開設的專營店剛剛開始運營，甲公司無法預計消費者的消費習慣及未來兩年可能的消費金額。稅法規定，計算所得稅時按會計準則規定確認收入的時點作為計稅時點。
(2)2 月 20 日，甲公司將閑置資金 3000 萬美元用于購買某銀行發售的外匯理財產品。理財產品合同規定：該理財產品存續期為 364 天，預期年化收益率為 3%，不保證本金及收益，持有期間內每月 1 日可開放贖回。甲公司計劃將該投資持有至到期。當日美元對人民幣的匯率為 1 美元=6.5 元人民幣。
2×16 年 12 月 31 日，根據銀行發布的理財產品價值信息，甲公司持有的美元理財產品價值為 3100 美元，當日美元對人民幣的匯率為 1 美元=6.70 元人民幣。稅法規定對于外幣交易的折算采用交易發生時的即期匯率，但對與以公允價值計量的金融資產，持有期間內的公允價值變動不計入應納稅所得額。
(3)甲公司生產的乙產品中標參與公家專項扶持計劃，該產品正常市場價格為 1.2 萬/臺，甲公司的生產成本為 0.8 萬元/臺。按照規定，甲公司參與該國家專項扶持計劃后，將乙產品銷售給目標消費者的價格為 1 萬元/臺，國家財政另外給予甲公司補助款 0.2 萬元/臺。 2×16 年，甲公司按照該計劃共銷售乙產品 2000 臺，銷售價款及國家財政補助款均已收到。稅法規定，有關政府補助收入在取得時計入應納稅所得額。
(4)9 月 30 日，甲公司自外部購入一項正在進行中的研發項目，支持價款 900 萬元，甲公司預計該項目前期研發已經形成一定的技術雛形，預計能夠帶來的經濟利益流入足以補償外購成本，甲公司組織自身研發團隊在該項目基礎上進一步研發，當年度共研發支出 400 萬元，通過銀行存款支付。甲公司發生的有關支出均符合資本化條件，至 20×16 年末，該項目仍處于研發過程中。
稅法規定，企業自行研發的項目，按照會計準則規定資本化的部分，其計稅基礎為資本化金額的 150%;按照會計準則規定費用化的部分，當期可予稅前扣除的金額為費用化金額的150%。
其他有關資料：
第一，本題中不考慮除所得稅外其他相關稅費的影響，甲公司適用的所得稅稅率為 25%，假定甲公司在未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。
第二，甲公司以人民幣為記賬本位幣，外幣業務采用業務發生時的即期匯率折算。
要求：
就甲公司 20×16 年發生的有關交易或事項，分別說明其應當進行的會計處理并說明理由;分別說明有關交易或事項是否產生資產、負債的賬面價值與計稅基礎的暫時性差異，是否應確認相關遞延所得稅，并分別編制與有關交易或事項相關的會計分錄。
【答案】事項(1)
會計處理：甲公司應將收到的會員費作為預收賬款;理由：甲公司無法預計消費者的消費習慣及未來兩年可能的消費金額。
會計分錄：
借：銀行存款 1500
貸：預收賬款 1500
由于稅法規定計算所得稅時按照會計準則規定確認收入的時點作為計稅時點，所以稅會確認收入的時點一致，不確認遞延所得稅。
事項(2)，會計處理：該外匯理財產品應當作為可供出售金融資產核算，期末確認公允價值變動且計入其他綜合收益;期末匯兌差額計入財務費用;理由：企業持有的該理財產品本身屬于閑置資金投資，且期限較短，回收金額不確定，不能劃分為持有至到期投資;同時甲公司沒有計劃通過賺取買賣價差的方式來獲取該金融資產的經濟利益，因此不宜劃分為交易性金融資產。
會計分錄：
借：可供出售金融資產(3000×6.5)19500
貸：銀行存款 19500
借：可供出售金融資產(3100-3000)×6.7 670
貸：其他綜合收益 670
借：可供出售金融資產 3000×(6.7-6.5) 600
貸：財務費用 600
借：其他綜合收益(670×25%)167.5
貸：遞延所得稅負債 167.5
可供出售金融資產的賬面價值大于計稅基礎，產生暫時性差異，需要確認遞延所得稅負債。事項(3)，會計處理：甲公司收到的國家財政補助款作為收入確認;理由：因為該項補助的受益者并不是企業，而是該項產品的消費者，因此甲公司正常確認收入。
會計分錄：
借：銀行存款 2400
貸：主營業務收入 2400
借：主營業務成本 1600
貸：庫存商品 1600
收到的國家財政補助款賬面價值與計稅基礎相同，不產生暫時性差異，不需要確認遞延所得稅。
事項(4)，會計處理：甲公司購入的研發項目作為研發支出(資本化支出)核算，發生的研發支出計入研發支出(資本化支出);理由：預計能夠帶來的經濟利益流入足以補償外購的成本，且后續支出符合資本化條件。
會計分錄：
購買時：
借：研發支出——資本化支出 900
貸：銀行存款 900
支出時：
借：研發支出——資本化支出 400
貸：銀行存款 400
研發支出賬面價值=900+400=1300(萬元)，計稅基礎=1300×150%=1950(萬元)，因此賬面價值小于計稅基礎，產生暫時性差異，但是不需要確認遞延所得稅。
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