第二節 應付債券的核算

　　一、一般公司債券

　　企業發行的一般公司債券，無論是按面值發行，還是溢價發行或折價發行，均按債券面值記入“應付債券”科目的“面值”明細科目，實際收到的款項與面值的差額，記入“利息調整”明細科目。企業發行債券時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”、“庫存現金”等科目，按債券票面價值，貸記“應付債券——面值”科目，按實際收到的款項與票面價值之間的差額，貸記或借記“應付債券——利息調整”科目。

　　利息調整應在債券存續期間內采用實際利率法進行攤銷。

　　資產負債表日，對于分期付息、一次還本的債券，企業應按應付債券的攤余成本和實際利率計算確定的債券利息費用，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”等科目，按票面利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付利息”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券——利息調整”科目。

　　資產負債表日，對于一次還本付息的債券，應于資產負債表日按攤余成本和實際利率計算確定的債券利息費用，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”等科目，按票面利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付債券——應計利息”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券——利息調整”科目。

　　【例題11】

　　某股份有限公司于20×8年1月1日發行3年期，每年1月1日付息、到期一次還本的公司債券，債券面值為200萬元，票面年利率為5%，實際利率為6%，發行價格為194.65萬元。按實際利率法確認利息費用。該債券20×8年度確認的利息費用為( )萬元。

　　A.9.73 B.12 C.10 D.11.68

　　【答案】D

　　【解析】該債券20×8年度確認的利息費用=194.65×6%=11.68萬元。

　　【例題12】

　　(根據2005年考題改編)企業發行的應付債券的利息調整金額，每期攤銷時可能計入的賬戶有( )。

　　A.在建工程 B.長期待攤費用

　　C.財務費用 D.待攤費用

　　E.應收利息

　　【答案】AC

　　【解析】借款費用符合資本化條件的，應該計入“在建工程”;不符合資本化條件的，在籌建期間的應該計入“管理費用”，非籌建期間的應該計入“財務費用”，所以選項AC是正確的。

　　【例題13】

　　(2007年)企業發行的債券，其票面金額與實際收到的現金凈額之間的差額，在每期攤銷時可能計入的科目有( )。

　　A.“在建工程” B. “制造費用”

　　C. “財務費用” D.“研發支出”

　　E.“管理費用”

　　【答案】ABCD

　　【解析】如果企業發行債券是為了購建相關的資產(固定資產、存貨、無形資產)，利息調整的攤銷額應予以資本化，可能計入在建工程、制造費用、研發支出，若利息調整的攤銷額不能資本化，則計入財務費用。

　　【例題14】

　　(2008年)企業發行的一次還本付息的債券，在資產負債表日按攤余成本和實際利率計算確定的債券利息費用，可能計入的會計科目有( )。

　　A.在建工程 B.工程施工 C.利息支出

　　D.制造費用 E.研發支出

　　【答案】ADE

　　【解析】利息費用符合資本化條件的，可以計人在建工程(符合資本化條件的資產為固定資產)、制造費用(符合資本化條件的資產為存貨)和研發支出(符合資本化條件的資產為無形資產)科目。

　　二、可轉換公司債券

　　企業發行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成份確認為資本公積。

　　在進行分拆時，應當先對負債成份的未來現金流量進行折現確定負債成份的初始確認金額，再按發行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額。發行可轉換公司債券發生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。

　　企業發行的可轉換公司債券，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項可轉換公司債券包含的負債成份的面值，貸記“應付債券---可轉換公司債券(面值)”科目，按權益成份的公允價值，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券---可轉換公司債券(利息調整)”科目。

　　對于可轉換公司債券的負債成份，在轉換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認應付債券，差額作為利息調整進行攤銷。可轉換公司債券持有者在債券存續期間內行使轉換權利，將可轉換公司債券轉換為股份時，對于債券面額不足轉換1股股份的部分，企業應當以現金償還。

　　可轉換公司債券持有人行使轉換權利，將其持有的債券轉換為股票，按可轉換公司債券的余額，借記“應付債券---可轉換公司債券(面值、利息調整)”科目，按其權益成份的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按股票面值和轉換的股數計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。如用現金支付不可轉換股票的部分，還應貸記“銀行存款”等科目。

　　【例題15】

　　甲公司2007年1月1日按面值發行三年期可轉換公司債券，每年1月1日付息、到期一次還本的債券，面值總額為10000萬元，票面年利率為4%，實際利率為6%。債券包含的負債成份的公允價值為9465.40萬元，2008年1月1日，某債券持有人將其持有的5000萬元本公司可轉換公司債券轉換為100萬股普通股(每股面值1元)。甲公司按實際利率法確認利息費用。甲公司發行此項債券時應確認的“資本公積—其他資本公積”的金額為( )萬元。

　　A.0 B.534.60 C.267.3 D.9800

　　【答案】B

　　【解析】 應確認的“資本公積—其他資本公積”的金額=10000-9465.40=534.60 萬元。

　　【例題16】

　　(2007年)X公司于20×7年1月1日按面值發行可轉換公司債券4 000萬元，票面年利率為6%，期限為3年。每年年末支付利息，結算方式是持有方可以選擇付現或轉換成發行方的股份，假設不附選擇權的類似債券的市場利率為9%，則該批債券的入賬價值為( )元。[已知：PV(3，9%)=0.7722，PA(3，9%)=2.5313，PV(3，6%)=0.8396，PA(3，6%)=2.6730]

　　A.32 800 000 B.36 963 120

　　C.39 999 200 D.40 000 000

　　【答案】B

　　【解析】本題主要考查應付可轉換公司債券的核算。應付可轉換公司債券在進行初始確認時，要將負債和權益成分進行拆分。在進行拆分時，應當采用未來現金流量折現法確定負債成分的初始入賬價值，再按發行價格扣除負債成分初始入賬價值后的金額確定權益成分的入賬價值。該債券的入賬價值=負債成分的價值=4 000×PV(3，9%)+4 000×6%×PA(3，9%)=4 000×0.7722+240×2.5313=3 696.312(萬元)

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