【例7】甲公司2010 年度歸屬于普通股股東的凈利潤為3750萬元，發(fā)行在外普通股加權平均數(shù)為12500萬股。年初已發(fā)行在外的潛在普通股有:

　　①認股權證4800萬份，行權日為2011年6月1日，每份認股權證可以在行權日以8元的價格認購1股本公司新發(fā)股票。

　　②按面值發(fā)行的五年期可轉換公司債券50 000萬元，債券每張面值100元，票面年利率為2.6%，轉股價格為每股12.5元，即每100元債券可轉換為8股面值為1元的普通股。

　　③按面值發(fā)行的三年期可轉換公司債券100000萬元，債券每張面值100元，票面年利率為1.4%，轉股價格為每股10元，即每100元債券可轉換為10股面值為1元的普通股。

　　當期普通股平均市場價格為12元，年度內(nèi)沒有認股權證被行權，也沒有可轉換公司債券被轉換或贖回，所得稅稅率為25%。假設不考慮可轉換公司債券在負債和權益成份的分拆，且債券票面利率等于實際利率。則2010年度每股收益計算如下:

　　(1)基本每股收益=凈利潤3750/普通股股數(shù)12500=0.3(元)

　　(2)計算稀釋每股收益

　　A.假設潛在普通股轉換為普通股，計算增量股每股收益并排序

　　注：①4800-(4800×8)÷12=1600(萬股);②50000×2.6%×(1-25%)=975(萬元);

　　③50000/12.5=4000(萬股);④100000×l.4%×(1-25%)=1050(萬元);⑤100000/10=10000(萬股)。

　　計算結果表明，認股權證的稀釋性最大，而票面年利率為2.6%可轉換公司債券的稀釋性最小。

　　B.分步計入稀釋每股收益

　　計算結果表明，2010年甲公司基本每股收益為0.3元，稀釋每股收益為0.20元。

　　(六)子公司、合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)發(fā)行的潛在普通股

　　子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)發(fā)行能夠轉換成其普通股的稀釋性潛在普通股，不僅應當包括在其稀釋每股收益的計算中，而且還應當包括在合并稀釋每股收益或投資者稀釋每股收益的計算中(注：在被投資單位為合營聯(lián)營企業(yè)時，稱為投資者稀釋每股收益)。

　　【例8】甲公司2010 年度歸屬于普通股股東的凈利潤為48000萬元(不包括子公司乙公司利潤或乙公司支付的股利，即母公司本身凈利潤)，發(fā)行在外普通股加權平均數(shù)為40000萬股，持有乙公司80%的普通股股權。

　　乙公司2010 年度歸屬于普通股股東的凈利潤為21600萬元，發(fā)行在外普通股加權平均數(shù)為9000萬股，該普通股當年平均市場價格為8元。年初，乙公司對外發(fā)行600萬份可用于購買其普通股的認股權證，行權價格為4元，甲公司持有其中12萬份認股權證，當年無認股權證被行權(如行權則應包括在基本每股收益中)。假設除股利外，母子公司之間沒有其他需抵銷的內(nèi)部交易;甲公司取得對乙公司投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值與其賬面價值一致。2010 年度每股收益計算如下:

　　(1)子公司(乙公司)每股收益

　　①基本每股收益=凈利潤21600/普通股股數(shù)9000=2.4(元)

　　②調(diào)整增加的普通股股數(shù)=600-(600×4)÷8=300(萬股)(無對價部分)

　　稀釋每股收益=調(diào)整后凈利潤21600/調(diào)整后普通股股數(shù)(9000+300)=2.32(元)

　　(2)合并每股收益

　　①計算合并報表中的基本每股收益

　　歸屬于母公司普通股股東的母公司凈利潤=48000(萬元)

　　包括在合并基本每股收益計算中的子公司凈利潤部分=子公司基本每股收益2.4×子公司發(fā)行在外普通股9000×母公司持股比例80%=17280(萬元)

　　基本每股收益=歸屬于母公司普通股股東的當期合并凈利潤(48000+17280)/母公司普通股股數(shù)40000=1.63(元)

　　②計算合并報表中的稀釋每股收益

　　子公司凈利潤中歸屬于普通股且由母公司享有的部分=子公司稀釋每股收益2.32×子公司普通股9 000×母公司持股比例80%=16704(萬元)

　　子公司凈利潤中歸屬于認股權證且由母公司享有的部分=子公司稀釋每股收益2.32×增加的普通股數(shù)300×母公司所占比重(12/600)=13.92(萬元)

　　稀釋每股收益=調(diào)整后的歸屬于母公司普通股股東的當期合并凈利潤(48000+16704+13.92)/母公司普通股股數(shù)40000=1.62(元)。將上述計算結果圖示如下：

　　合并報表中列示的每股收益

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