六、編制抵銷分錄

　　在編制合并資產負債表、合并利潤表、合并所有者權益變動表時，按照一體性原則，需要編制抵銷分錄，將重復因素抵銷。抵銷分錄可分為三類：內部股權投資的抵銷、內部債權債務的抵銷和內部交易的抵銷。具體分析如下：

　　(一)內部股權投資的抵銷

　　1.將母公司長期股權投資與子公司所有者權益相抵銷

　　【例5】2011年甲公司支付22800萬元取得乙公司80%的股份(屬于非同一控制下企業合并)，購買日，乙公司可辨認凈資產公允價值為26000萬元。

　　2011年乙公司實現凈利潤8000萬元，資本公積增加了1000萬元。2011年12月31日母公司(甲公司)對其子公司(乙公司)長期股權投資的數額為30000萬元，該子公司所有者權益總額為35000萬元，其中實收資本為20000萬元，資本公積為8000萬元(年初7000萬元，本年新增加1000萬元)，盈余公積為1000萬元(年初200萬元，本年增加800)萬元，未分配利潤為6000萬元。則在2011年末編制合并會計報表時，編制抵銷分錄如下：

　　借：實收資本 20000

　　資本公積――年初7000

　　――本年1000

　　盈余公積――年初200

　　――本年800

　　未分配利潤――年末 6000

　　商譽 2000

　　貸：長期股權投資 30000

　　少數股東權益(35000×20%) 7000

　　值得說明的是，在考試中要求考生能夠直接計算出商譽和少數股東權益就可以了。計算過程如下：

　　①商譽=企業合并成本22800―取得的可辨認凈資產公允價值的份額(26000×80%)=22800-20800=2000萬元。

　　②少數股東權益=合并報表編制日子公司所有者權益3500×少數股東持有比例20%=7000萬元。

　　即：

　　2.將母公司內部投資收益與子公司利潤分配相抵銷

　　【例6】母公司(甲公司)擁有子公司(乙公司)80%的股權，子公司2011年實現凈利潤8000萬元(調整后)，母公司對子公司本期投資收益6400萬元，子公司少數股東損益為1600萬元;子公司期初未分配利潤2600萬元，子公司本期提取盈余公積800萬元，對所有者分出利潤3800萬元，未分配利潤6000萬元。 則2011年12月31日編制抵銷分錄如下：

　　借：投資收益(8000×80%) 6400

　　少數股東損益(8000×20%) 1600

　　未分配利潤――年初 2600

　　貸：提取盈余公積 800

　　對所有者的分配 3800

　　未分配利潤――年末 6000

　　值得說明的是，在考試中要求考生能夠直接計算出少數股東損益就可以了。計算過程如下：

　　少數股東損益=經調整后的報告期凈利潤8000×少數股東持有比例20%=1600元。

　　即：

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