二、以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(★)

　　(一)概述

　　以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　1.交易性金融資產(chǎn)

　　滿足以下條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：

　　(1)取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。例如，企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券和基金等。

　　(2)屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。在這種情況下，即使組合中有某個(gè)組成項(xiàng)目持有的期限稍長(zhǎng)也不受影響。

　　(3)屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具的結(jié)算的衍生工具除外。

　　2.直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

　　企業(yè)不能隨意將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。只有在滿足以下條件時(shí)，企業(yè)才能將某項(xiàng)金融工具直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)：

　　(1)該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面不一致的情況。

　　例如，甲公司為一家大型企業(yè)，作為乙公司IPO時(shí)的戰(zhàn)略投資者，擬購(gòu)入2億股股票，每股發(fā)行價(jià)5元，需籌集10億元資金。如果甲公司通過(guò)發(fā)行債券籌集資金10億元，年利率6%，則每年利息費(fèi)用為6000萬(wàn)元，計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　甲公司發(fā)行債券籌集資金后，用于購(gòu)買2億股乙公司普通股，作為戰(zhàn)略投資者，應(yīng)該長(zhǎng)期持有，一般應(yīng)分類為可供出售金融資產(chǎn)，期末按照公允價(jià)值計(jì)量，并且把公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積。如果該股票發(fā)行后，上市時(shí)股價(jià)為每股8元，則甲公司股票公允價(jià)值為16億元，公允價(jià)值增加6億元(16-10)。按照一般計(jì)算，將購(gòu)買股票取得的收益6億元扣除利息費(fèi)用0.6億元后，實(shí)現(xiàn)凈收益5.4億元。但是，如果將股票作為可供出售金額資產(chǎn)，則6億元計(jì)入資本公積，列示在資產(chǎn)負(fù)債表，而利息費(fèi)用6000萬(wàn)元計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，列示在利潤(rùn)表，利潤(rùn)表中反而虧損了6000萬(wàn)元。這就是由于“計(jì)量基礎(chǔ)”不同導(dǎo)致不能正確評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)，為此，應(yīng)將該股票“直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，這樣利潤(rùn)表中就能反映5.4億元的業(yè)績(jī)了。

　　(2)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書(shū)面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合、該金融負(fù)債組合、或該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理人員報(bào)告。

　　在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資(即長(zhǎng)期股權(quán)投資)，不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　由于直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)目前很少見(jiàn)，下面著重分析交易性金融資產(chǎn)的核算。

    2008年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試真題及答案匯總

　　中注協(xié):注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試制度改革方案