第二節 借款費用資本化金額的確定$lesson$

　　一、借款利息資本化金額的確定

　　在借款費用資本化期間內，每一會計期間的利息(包括折價或溢價的攤銷，下同)資本化金額，應當按照下列原則確定：

　　1.為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發生的利息費用(a)，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入(b)或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定(a-b)。

　　2.為購建或者生產符合資本化條件的資產而占用了一般借款的，企業應當根據累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數(a)乘以所占用一般借款的資本化率(b)，計算確定一般借款應予資本化的利息金額(a×b)。

　　資本化率應當根據一般借款加權平均利率計算確定。即企業占用一般借款購建或者生產符合資本化條件的資產時，一般借款的借款費用的資本化金額的確定應當與資產支出相掛鉤。有關計算公式如下：

　　①一般借款利息費用資本化金額 = 累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數(a)× 所占用一般借款的資本化率(b)

　　②所占用一般借款的資本化率(b) =所占用一般借款當期實際發生的利息之和÷所占用一般借款本金加權平均數

　　③所占用一般借款本金加權平均數=∑(所占用每筆一般借款本金×每筆一般借款在當期所占用的天數÷當期天數)

　　3.借款存在折價或者溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或溢價金額,調整每期利息金額。每一會計期間的利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發生的利息金額。

　　【例3】ABC公司于20×7年1月1日正式動工興建一幢辦公樓，工期預計為1年零6個月，工程采用出包方式，分別于20×7年1月1日、20×7年7月1日和20×8年1月1日支付工程進度款。

　　公司為建造辦公樓于20×7年1月1日專門借款2000萬元，借款期限為3年，年利率為8%。另外，在20×7年7月1日又專門借款4000萬元，借款期限為5年，年利率為10%。借款利息按年支付。

　　閑置借款資金均用于固定收益債券短期投資，該短期投資月收益率為0.5%。

　　辦公樓于20×8年6月30日完工，達到預定可使用狀態。

　　公司為建造該辦公樓的支出金額如表14-1所示。

　　表14-1 單位：萬元

　　由于ABC公司使用了專門借款建造辦公樓，而且辦公樓建造支出沒有超過專門借款金額，因此公司20×7年、20×8年為建造辦公樓應予資本化的利息金額計算如下：

　　(1)確定借款費用資本化期間為20×7年1月1日～20×8年6月30日。

　　(2)計算在資本化期間內專門借款實際發生的利息金額：

　　20×7年專門借款發生的利息金額=2000×8%+4000×10%×6/12=160+200=360(萬元)

　　20×8年1月1日～6月30日專門借款發生的利息金額=2000×8%×6/12+4000×10%×6/12=80+200=280(萬元)

　　(3)計算在資本化期間內利用閑置的專門借款資金進行短期投資的收益：

　　20×7年短期投資收益=500×0.5%×6+2000×0.5%×6=75(萬元)

　　20×8年1月1日～6月30日短期投資收益=500×0.5%×6=15(萬元)

　　(4)由于在資本化期間內,專門借款利息費用的資本化金額應當以其實際發生的利息費用減去將閑置的借款資金進行短期投資取得的投資收益后的金額確定,因此:

　　公司20×7年的利息資本化金額=a360―b75=285萬元;

　　公司20×8年的利息資本化金額=a280-b15=265萬元。

　　有關賬務處理如下：

　　20×7年12月31日：

　　借：在建工程 2 850 000

　　應收利息(或銀行存款) 750 000

　　貸：應付利息 3 600 000

　　20×8年6月30日：

　　借：在建工程 2650000

　　應收利息(或銀行存款) 150000

　　貸：應付利息 2800000

　　接上例，假定ABC公司建造辦公樓沒有專門借款，占用的都是一般借款。

　　ABC公司為建造辦公樓占用的一般借款有兩筆，具體如下：

　　(1)向A銀行長期貸款2000萬元，期限為20×6年12月1日至20×9年12月1日，年利率為6%，按年支付利息。

　　(2)發行公司債券1億元，于20×6年1月1日發行，期限為5年，年利率為8%，按年支付利息。

　　假定這兩筆一般借款除了用于辦公樓建設外，沒有用于其他符合資本化條件的資產的購建或者生產活動。

　　假定全年按360天計算 。

　　鑒于ABC公司建造辦公樓沒有占用專門借款，而占用了一般借款， 因此，公司應當首先計算所占用一般借款的加權平均利率作為資本化率，然后計算建造辦公樓的累計資產支出加權平均數，將其與資本化率相乘，計算求得當期應予資本化的借款利息金額。具體如下：

　　(1) 計算所占用一般借款資本化率：

　　一般借款資本化率b(年)=利息(2000×6%+10000×8%)/本金(2000+10000)=7.67%

　　(2)計算累計資產支出加權平均數a：

　　20×7年累計資產支出加權平均數=1500×360/360+2500×180/360=2750萬元

　　20×8年累計資產支出加權平均數=(4000+1500)×180/360=2750萬元。

　　(3)計算每期利息資本化金額：

　　20×7年為建造辦公樓的利息資本化金額=a2750×b7.67%=210.93萬元。

　　20×7年實際發生的一般借款利息費用=2000×6%+10000×8%=920萬元。

　　20×8年為建造辦公樓的利息資本化金額=a2750×b7.67%=210.93萬元。

　　20×8年1月1日～6月30日實際發生的一般借款利息費用=2000×6%×180/360+10000×8%×180/360=460萬元。

　　上述計算的利息資本化金額沒有超過兩筆一般借款實際發生的利息費用，可以資本化。

　　(4)根據上述計算結果，賬務處理如下：

　　20×7年12月31日：

　　借：在建工程 2 109 300

　　財務費用 7 090 700

　　貸：應付利息 9 200 000

　　20×8年6月30日：

　　借：在建工程 2 109 300

　　財務費用 2 490 700

　　貸：應付利息 4 600 000

　　再接上例，假定ABC公司為建造辦公樓于20×7年1月1日專門借款2 000萬元，借款期限為3年，年利率為8%。除此之外，沒有其他專門借款。在辦公樓建造過程中所占用的一般借款仍為兩筆。

　　在這種情況下，公司應當首先計算專門借款利息的資本化金額，然后計算所占用一般借款利息的資本化金額。具體如下：

　　(1)計算專門借款利息資本化金額：

　　20×7年專門借款利息資本化金額=a2000×8%-b500×0.5%×6=160-15=145萬元。

　　20×8年專門借款利息資本化金額=2000×8%×180/360=80萬元。

　　(2)計算一般借款資本化金額：

　　在建造辦公樓過程中，自20×7年7月1日起已經有2 000萬元占用了一般借款，另外，20×8年1月1日支出的1 500萬元也占用了一般借款。計算這兩筆資產支出的加權平均數如下：

　　20×7年占用了一般借款的資產支出加權平均數=2000×180/360=1000萬元。

　　由于一般借款利息資本化率與上例相同，即為7.67%。所以：

　　20×7年應予資本化的一般借款利息金額=a1000×b7.67%=76.70萬元

　　20×8年占用了一般借款的資產支出加權平均數=(2000+1500)×180/360=1750萬元。

　　則20×8年應予資本化的一般借款利息金額=1750×7.67%=134.23萬元。

　　(3)根據上述計算結果，公司建造辦公樓應予資本化的利息金額如下：

　　20×7年利息資本化金額=專門借款145+一般借款76.70=221.70萬元。

　　20× 8年利息資本化金額=專門借款80+一般借款134.23=214.23萬元。

　　(4)有關賬務處理如下：

　　20×7年12月31日：

　　借：在建工程 2 217 000

　　貸：應付利息 2 217 000

　　補充：如果20×7年計算全部利息，會計分錄如下：

　　借：在建工程 2 217 000

　　應收利息 150 000

　　財務費用 8 433 000

　　貸：應付利息(160+920) 10 800 000

　　20×8年6月30日：

　　借：在建工程 2 142 300

　　貸：應付利息 2 142 300

　　補充：如果20×8年上半年計算全部利息，會計分錄如下：

　　借：在建工程 2 142 300

　　財務費用 3 257 700

　　貸：應付利息(80+460) 5 400 000

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