第一節 借款費用的確認 $lesson$

　　一、借款費用的概念

　　借款費用，是指企業因借款而發生的利息及其他相關成本。具體說來，借款費用包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發生的匯兌差額等。

　　二、借款費用的確認原則

　　1.企業發生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產成本。其他借款費用，應當在發生時根據其發生額確認為財務費用，計入當期損益。

　　注意：借款費用有二個去向：資本化和費用化;核心問題是資本化。

　　2.借款費用資本化的資產范圍

　　符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產、存貨等資產。

　　符合借款費用資本化條件的存貨(特殊存貨)，主要包括房地產開發企業開發的用于對外出售的房地產開發產品、企業制造的用于對外出售的大型機器設備等。這類存貨通常需要經過相當長時間的建造或者生產過程，才能達到預定可銷售狀態。其中，“相當長時間”是指為資產的購建或者生產所必需的時間，通常為一年以上(含一年)。企業購入即可使用的資產，或者購入后需要安裝但所需安裝時較短的資產，或者需要建造或者生產但所需建造或者生產時間較短的資產，均不屬于符合資本化條件的資產。

　　【例1】ABC公司于20×7年1月l日起，用銀行借款開工建設一幢簡易廠房，廠房于當年2月15日完工，達到預定可使用狀態。

　　在本例中，盡管公司借款用于固定資產的建造，但是由于該固定資產建造時間較短，不屬于需要經過相當長時間的購建才能達到預定可使用狀態的資產，因此，所發生的相關借款費用不應予以資本化計入在建工程成本，而應當根據發生額計入當期財務費用。

　　3.借款費用應予資本化的借款范圍

　　借款費用應予資本化的借款范圍既包括專門借款，也可包括一般借款。其中，對于一般借款，只有在購建或者生產符合資本化條件的資產占用了一般借款時，才應將與該部分一般借款相關的借款費用資本化。

　　專門借款，是指為購建或者生產符合資本化條件的資產而專門借入的款項。專門借款應當有明確的專門用途，即為購建或者生產某項符合資本化條件的資產而專門借入的款項，通常應當有標明專門用途的借款合同。

　　一般借款，是指除專門借款之外的借款，一般借款在借入時，通常沒有特指必須用于符合資本化條件的資產的購建或者生產。

　　三、借款費用資本化期間的確定

　　借款費用資本化期間的確定包括三個時間的確定，即借款費用開始資本化時點的確定、借款費用暫停資本化時間的確定和借款費用終止資本化時點的確定。

　　(一)借款費用開始資本化時點的確定

　　借款費用允許開始資本化必須同時滿足三個條件，即①資產支出已經發生、②借款費用已經發生、③為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始。

　　1.資產支出的界定

　　“資產支出”包括支付現金、轉移非現金資產和承擔帶息債務形式所發生的支出。

　　2.借款費用已經發生的界定

　　“借款費用已經發生”是指企業已經發生了因購建或者生產符合資本化條件的資產而專門借入款項的借款費用或者所占用的一般借款的借款費用。

　　3.為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始的界定

　　“為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始”是指符合資本化條件的資產的實體建造或者生產工作已經開始，例如，主體設備的安裝、廠房的實際開工建造等。它不包括僅僅持有資產、但沒有發生為改變資產形態而進行的實質上的建造或者生產活動。

　　(二)借款費用暫停資本化時間的確定

　　符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發生非正常中斷、且中斷時間連續超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化。

　　非正常中斷，通常是由于企業管理決策上的原因或者其他不可預見的原因等所導致的中斷。例如，企業因與施工方發生了質量糾紛，或者工程、生產用料沒有及時供應，或者資金周轉發生了困難，或者施工、生產發生了安全事故，或者發生了與資產購建、生產有關的勞動糾紛等原因，導致資產購建或者生產活動發生中斷，均屬于非正常中斷。

　　【例2】某企業于2007年1月1日利用專門借款開工興建一幢辦公樓，支出已經發生， 因此借款費用從當日起開始資本化。工程預計于2008年3月完工。

　　2007年5月15日，由于工程施工發生了安全事故，導致工程中斷，直到9月10日才復工。

　　該中斷就屬于非正常中斷，因此，上述專門借款在5月15日至9月10日間所發生的借款費用不應資本化，而應作為財務費用計入當期損益。

　　(三)借款費用停止資本化時點的確定

　　購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態時，借款費用應當停止資本化。

　　判斷所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態的時點，具體可從以下幾個方面進行判斷：

　　(1)符合資本化條件的資產的實體建造(包括安裝)或者生產活動已經全部完成或者實質上已經完成。

　　(2)所購建或者生產的符合資本化條件的資產與設計要求、合同規定或者生產要求相符或者基本相符，即使有極個別與設計、合同或者生產要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售。

　　(3)繼續發生在所購建或生產的符合資本化條件的資產上的支出金額很少或者幾乎不再發生。

　　(4)購建或者生產符合資本化條件的資產需要試生產或者試運行的，在試生產結果表明資產能夠正常生產出合格產品，或者試運行結果表明資產能夠正常運轉或者營業時，應當認為該資產已經達到預定可使用或者可銷售狀態。

　　(5)在符合資本化條件的資產的實際購建或者生產過程中，如果所購建或者生產的資產分別建造、分別完工，企業也應當遵循實質重于形式的原則，區別下列情況，界定借款費用停止資化的時點：

　?、偎徑ɑ蛘呱a的符合資本化條件的資產的各部分分別完工，每部分在其他部分繼續建造或者生產過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產達到預定可使用或可銷售狀態所必要的購建或者生產活動實質上已經完成的，應當停止與該部分資產相關的借款費用的資本化，因為該部分資產已經達到了預定可使用或者可銷售狀態。

　?、谫徑ɑ蛘呱a的資產的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者對外銷售的，應當在該資產整體完工時停止借款費用的資本化。在這種情況下，即使各部分資產已經分別完工，也不能認為該部分資產已經達到了預定可使用或者可銷售狀態，企業只能在所購建或者生產的資產整體完工時，才能認為資產已達到了預定可使用或者可銷售狀態，借款費用才可停止資本化。

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