【問題】在成本法改為權益法追溯調整中“計算再次投資的股權投資差額”下有一步將按追溯調整法計算的“損益調整”“股權投資準備”再轉入“投資成本”明細科目，這個分錄是什么意思？為什么要將它調整進“投資成本”明細科目？
【解答】根據《企業會計準則――投資》的規定，投資企業因追加投資等原因對長期股權投資的核算從成本法改為權益法，應自實際取得對被投資單位控制、共同控制或對被投資單位實施重大影響時，按股權投資的賬面價值（不含股權投資差額）作為初始投資成本，初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益的差額，作為股權投資差額。

　　因此，應首先對原按成本法核算的股權投資進行追溯調整，重新確定了長期股權投資的三個明細科目“投資成本”、“損益調整”和“股權投資差額”的金額。在追加投資時，新的初始投資成本應按股權投資的賬面價值（不含股權投資差額）加上追加的投資成本確定，而此時的長期股權投資的賬面價值中包含“損益調整”明細科目的金額，因此，必須將追溯調整后的“損益調整” “股權投資準備”明細科目（不含“股權投資差額”）的金額調整到“投資成本”明細科目。

　　【問題】長期股權投資采用權益法核算，初次投資時產生的股權投資差額分別借方或貸方進行攤銷或者計入資本公積的，因追加投資產生新的股權投資差額（包括借方或貸方差額，以下簡稱股權投資借方差額、股權投資貸方差額），應如何進行會計處理？

　　【解答】根據《關于執行（企業會計制度）和相關會計準則有關問題解答（四）》（2004年7月1號財會[2004]3號）的規定，企業應按以下情況分別處理：

　　（一）初次投資與追加投資時都為股權投資借方差額的，應根據初次投資、追加投資產生的股權投資借方差額，分別按規定的攤銷年限攤銷。如果追加投資時形成的股權投資借方差額金額較小，可并入原股權投資借方差額按剩余年限一并攤銷。

　　例題1：2003年1月1日，A公司支付480萬元購入B公司持有的C公司30％的股份，對C公司具有重大影響，A公司對該項投資采用權益法核算。投資時，C公司凈資產為1500萬元。2004年1月1日，A公司又從D公司購入C公司10％的股份，支付給D公司股權轉讓款200萬元，轉讓日C公司的凈資產為1800萬元。A公司對股權投資差額按10年平均攤銷。A公司相關的會計處理如下：

　　（1）2003年1月1日，投資時：

　　股權投資差額＝480-1500×30％＝30（萬元）

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）  480

　　　　貸：銀行存款                             480

　　借：長期股權投資??C公司（股權投資差額） 30

　　　　貸：長期股權投資??C公司（投資成本）    30

　　2003年年末攤銷股權投資差額：

　　借：投資收益     3

　　　　貸：長期股權投資??C公司（股權投資差額）  3

　　（2）2004年1月1日再投資時：

　　股權投資差額＝200-1800×10％＝20（萬元）

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）  200

　　　　貸：銀行存款                              200

　　借：長期股權投資??C公司（股權投資差額）  20

　　　　貸：長期股權投資??C公司（投資成本）     20

　　2004年年末分別攤銷股權投資差額：3+20/10＝5（萬元）

　　借：投資收益      5

　　　　貸：長期股權投資??C公司（股權投資差額）  5

　　（二）初次投資時為股權投資借方差額，追加投資時為股權投資貸方差額的，追加投資時產生的股權投資貸方差額超過尚未攤銷完畢的股權投資借方差額的部分，計入資本公積（股權投資準備）。企業應按追加投資時產生的股權投資貸方差額的金額，借記“長期股權投資――××單位（投資成本）”科目，按照尚未攤銷完畢的該項股權投資借方差額的余額，貸記“長期股權投資――××單位（股權投資差額）”科目，按其差額，貸記“資本公積――股權投資準備”科目。

　　例題2：接例題1，如果2004年1月1日A公司再投資時支付的轉讓款為120萬元，其他資料不變，則2004年再投資時產生的股權投資差額為貸方差額60萬元（120-1800×10％），A公司處理如下：

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）  120

　　　　貸：銀行存款                            120

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）    60

　　　　貸：長期股權投資??C公司（股權投資差額）  27

　　　　　　資本公積??股權投資準備                33

　　如果追加投資時產生的股權投資貸方差額小于或等于初次投資時產生的尚未攤銷完畢的股權投資借方差額的余額，以追加投資時產生的股權投資貸方差額為限沖減尚未攤銷完畢的股權投資借方差額的余額，未沖減完畢的部分按規定年限繼續攤銷。企業應按追加投資時產生的股權投資貸方差額的金額，借記“長期股權投資――××單位（投資成本）”科目，貸記“長期股權投資――××單位（股權投資差額）”科目。

　　例題3：接例題1，如果2004年1月1日A公司再投資時支付的轉讓款為162萬元，其他資料不變，則2004年再投資時產生的股權投資差額為貸方差額18萬元（162-1800×10％），A公司處理如下：

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）  162

　　　　貸：銀行存款                            162

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）    18

　　　　貸：長期股權投資??C公司（股權投資差額）  18

　　2004年年末攤銷未沖減完的股權投資差額：（27-18）/9＝1（萬元）

　　借：投資收益   1

　　　　貸：長期股權投資??C公司（股權投資差額）   1

　　（三）初次投資時為股權投資貸方差額，追加投資時為股權投資借方差額

　　1.初次投資發生在“財政部關于印發《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答（二）》的通知”（財會[2003]10號文件，以下簡稱“財會[2003]10號文件”）發布之后，且產生為股權投資貸方差額已計入資本公積的，追加投資時為股權投資借方差額的，以初次投資時產生的股權投資貸方差額為限沖減追加投資時產生的股權投資借方差額，不足沖減的借方差額部分，再按規定的年限分期攤銷。如果追加投資時產生的股權投資借方差額大于初次投資時產生的股權投資貸方差額，企業應按初次投資時產生的股權投資貸方差額，借記“資本公積――股權投資準備”科目，按追加投資時產生的股權投資借方差額的金額，貸記“長期股權投資――××單位（投資成本）”科目，按其差額，借記“長期股權投資――××單位（股權投資差額）”科目。

　　例題4：2003年1月1日A公司購入B公司持有的C公司30％的股權，支付價款560萬元，對C公司具有重大影響，A公司對該項投資采用權益法核算。投資時，C公司所有者權益數額為2000萬元。2004年1月1日，A公司有購入C公司10％的股份，支付價款280萬元，再購入股份時，C公司所有者權益數額為2300萬元。股權投資差額按10年平均攤銷。A公司相關的會計處理如下：

　　（1）2003年1月1日，投資時產生的股權投資差額為貸方差額＝2000×30％－560＝40（萬元）

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）   560

　　　　貸：銀行存款                               560

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）    40

　　　　貸：資本公積??股權投資準備                40

　　（2）2004年1月1日再投資時，產生的股權投資差額借方差額＝280－2300×10％＝50（萬元）

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）   280

　　　　貸：銀行存款                                280

　　借：資本公積??股權投資準備         40

　　　　長期股權投資??C公司（股權投資差額）  10

　　　　貸：長期股權投資??C公司（投資成本）          50

　　2004年年末攤銷股權投資差額：

　　借：投資收益        1

　　　　貸：長期股權投資??C公司（股權投資差額）   1

　　如果追加投資時產生的股權投資借方差額小于或等于初始投資時產生的股權投資貸方差額，應按追加投資時產生的股權投資借方差額，借記“資本公積――股權投資準備”科目，貸記“長期股權投資――××單位（投資成本）”科目。

　　例題5：接例題4，如果2004年1月1日A公司再投資時支付的價款為260萬元，其他資料不變，則2004年再投資時產生的股權投資差額為借方差額30萬元（260－2300×10％），A公司的會計處理如下：

　　借：長期股權投資??C公司（投資成本）   260

　　　　貸：銀行存款                              260

　　借：資本公積??股權投資準備     30

　　　　貸：長期股權投資??C公司（投資成本）   30

　　2.初次投資發生在財政部財會[2003]10號文件發布之前，且產生的股權投資貸方差額已計入“長期股權投資――××單位（股權投資差額）”科目并按規定的期限攤銷計入損益的，追加投資時產生的股權投資借方差額，應與“長期股權投資――××單位（股權投資差額）”的貸方余額進行抵銷，抵銷后的差額按規定期限攤銷。

　　由上面的分析和舉例，我們可以得出這樣的處理思路，即將初始投資和再投資看成是同一種事項，將兩次產生的股權投資差額相互抵銷，抵銷后的余額若為借方，則反映在“長期股權投資??某企業（股權投資差額）”中，繼續攤銷；抵銷后的余額若為貸方，則反映在“資本公積??股權投資準備”中。