二、長期股權投資損益的確認――后續計量

　　(一)成本法――只記錄初始的成本價值

　　1.核算范圍：

　　(1)投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。

　　(2)投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。

　　2.會計處理：

　　(1)初始投資時(見長期股權投資取得的講解)

　　(2)現金股利的會計處理

　　①宣告時：

　　借：應收股利

　　貸：投資收益

　　②發放時：

　　借：銀行存款

　　貸：應收股利

　　【注意】不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現的凈利潤。

　　【注意】股票股利不做賬務處理，只是股數的變動。

　　【例】某企業根據發生的有關長期股權投資業務，編制會計分錄如下：

　　①購入A公司普通股股票100萬股，占A公司普通股本的10%，用銀行存款實際支付買價1 000萬元，手續費3萬元，共計1 003萬元。采用成本法進行核算。

　　『正確答案』

　　借：長期股權投資――成本　　　　1 003

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　1 003

　　②收到A公司發放的購買日以后形成的凈利潤所分配的現金股利60萬元，存入銀行。

　　『正確答案』

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　60

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　60

　　【例題?單選題】(2010年)在長期股權投資采用成本法核算的情況下，被投資單位宣告發放股票股利時，投資企業應進行的會計處理是(　)。

　　A.借記“應收股利”、貸記“投資收益”

　　B.借記“應收股利”、貸記“長期股權投資”

　　C.借記“長期股權投資”、貸記“投資收益”

　　D.只調整持股數量、不進行賬務處理

　　『正確答案』D

　　(二)權益法――被投資方所有者權益的變化會影響投資方的長期股權投資價值

　　1.核算范圍

　　(1)對聯營企業投資(重大影響)

　　(2)對合營企業投資(共同控制)

　　2.會計處理

　　★明細科目：成本、損益調整、其他權益變動

　　(1)初始投資時(見長期股權投資取得的講解)

　　(2)初始投資成本的調整

　　①初始投資成本>投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值*持股比例――不調整初始投資成本;

　　②初始投資成本<投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的――按其差額調

　　借：長期股權投資--成本

　　貸：營業外收入

　　【教材例3-7】沿用“例3-5”資料。假定購買日B公司所有者權益均為可辨認凈資產，其公允價值為1 050萬元。

　　『正確答案』

　　①購入時：

　　借：長期股權投資――成本　　　　410

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　410

　　②初始投資成本調整：

　　A公司享有B公司可辨認凈資產公允價值的份額：1050×40% =420(萬元)A公司應調整投資成本：420 - 410 =10(萬元)

　　借：長期股權投資――成本　　　　10

　　貸：營業外收入　　　　　　　　　　　10

　　【例題?單選題】(2008年)采用權益法核算長期股權投資時，長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資企業可辨認凈資產公允價值份額的差額。進行賬務處理時，應貸記的會計科目是(　)。

　　A.投資收益　 　 B.資本公積――其他資本公積

　　C.營業外收入　　D.長期股權投資――其他權益變動

　　『正確答案』C

　　【例題?單選題】2010年1月1日，甲公司以760萬元購入C公司40%普通股權，并對C公司有重大影響。2010年1月1日C公司可辨認凈資產的賬面價值為1800萬元，公允價值為2000萬元，款項已以銀行存款支付。甲公司此項長期股權投資的入賬價值為(　)萬元。

　　A.800　　B.720　　C.860　　D.400

　　『正確答案』A

　　『答案解析』

　　借：長期股權投資――成本　　760

　　貸：銀行存款　　　　　　　　760

　　借：長期股權投資――成本　　 40

　　貸：營業外收入　　　　　　 　40

　　(3)被投資方實現凈損益

　　①被投資單位實現盈利：

　　借：長期股權投資--損益調整(被投資方凈利潤*持股比例，注意凈利潤可能需要調整)

　　貸：投資收益

　　②被投資單位實現虧損：

　　借：投資收益

　　貸：長期股權投資―損益調整

　　★需要調整的有兩種情況：

　　Ⅰ.調整公允價值和賬面價值為基礎計算利潤的差

　　原理：權益法下，由于初始投資成本已經按照被投資企業可辨認凈資產的公允價值進行了調整，因此，被投資企業的凈利潤應以其投資時各項可辨認資產等的公允價值為基礎進行調整后加以確定，不應僅按照被投資企業的期末賬面凈利潤與持股比例計算的結果簡單確定。

　　【解釋】目前，凈利潤的數字是被投資方賬面價值計算而來的，比如折舊被投資方按照賬面價值1000，算10年，每年是100，同時計入費用，從而影響利潤;而按照公允價值1500作為計算折舊的依據，每年折舊就是150，也就是說利潤還應該在原基礎上再減去50方可。無形資產的攤銷也是這樣計算的。

　　【補充】影響公允和賬面差的主要是固定資產、無形資產、庫存商品

　　【竅門】凈利潤+賬面-公允

　　Ⅱ.調整未實現內部損益(只調收益，不調損失)

　　無論順流交易還是逆流交易，均減去未實現的內部收益

　　【解釋】整體性的思維方式。比如A對B投資，比例為30%，B對A出售了自己成本為40元的商品，出售價款為70元，A沒有對外銷售，由于看做一個整體，這之間的30元，就不應該算在利潤里，應該減去。

　　【教材例3-8】沿用“例3-5”資料。A公司取得投資時B公司的固定資產賬面價值為300萬元，公允價值為450萬元，其他可辨認資產的公允價值與賬面價值一致。假定按照固定資產賬面價值計提的年折舊額為20萬元，按照公允價值應計提的折舊額為30萬元。被投資企業20×9年度實現的賬面凈利潤為150萬元，基于投資時固定資產的公允價值調整的凈利潤為140萬元[即150-(30-20)]，A公司按照持股比例計算確認的當期投資收益應為56 萬元(即140×40%)。根據以上資料，編制A公司確認投資收益的分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：長期股權投資――損益調整　56

　　貸：投資收益　　　　　　　　56

　　(4)被投資方分派現金股利

　　①宣告時：

　　借：應收股利(宣告的總數*持股比例)

　　貸：長期股權投資??損益調整

　　②發放時：

　　借：銀行存款

　　貸：應收股利

　　(5)被投資方出現超額虧損

　　①發生超額虧損

　　借：投資收益

　　貸：長期股權投資―損益調整(以長期股權投資的賬面價值為沖抵上限)

　　長期應收款(如果投資方擁有被投資方的長期債權時，以其賬面價值為沖抵上限)

　　預計負債(如果投資合同或協議約定企業仍承擔額外義務計入預計負債)

　　剩余部分計入備查簿，不用做賬務處理。

　　②將來被投資方實現盈余時，反調分錄：

　　上年計入備查簿的部分先恢復，然后再按下面的順序進行

　　借：預計負債(先沖當初列入的預計負債)

　　長期應收款(再恢復當初沖減的長期應收款)

　　長期股權投資―損益調整(最后再恢復長期股權投資)

　　貸：投資收益

　　【教材例3-9】20×7甲公司購入乙公司30%的股權，采用權益法進行長期股權投資的核算。20×8年1月1日，甲公司對乙公司長期股權投資的賬面價值為120萬元，其中“成本”為100萬元，“損益調整”為20萬元;長期應收款賬面價值為30萬元，屬于實質上構成對乙公司凈投資的長期權益。20×8年度，乙公司發生巨額虧損，以可辨認資產與負債的公允價值為基礎調整后的凈虧損為530萬元。20×9年度，乙公司以可辨認資產與負債的公允價值為基礎調整后實現的凈利潤為70萬元。根據以上資料，編制甲公司調整投資損益的會計分錄如下：

　　①20×8年末相關會計處理：

　　按持股比例應分擔的投資損失為：530×30%=159(萬元)

　　以長期股權投資和長期應收款賬面價值為限實際確認的投資損失為：120+30=150(萬元)

　　未確認的投資損失為：159-150=9(萬元)，這部分損失在賬外進行備查登記。

　　借：投資收益　　　　　　　　　　　　150

　　貸：長期股權投資――損益調整　　　　　　120

　　長期應收款　　　　　　　　　　　　　 30

　　②20×9年度相關會計處理：

　　按持股比例應享有的投資收益為：70×30%=21(萬元)

　　實際確認的投資收益為：21-9=12(萬元)

　　借：長期應收款 　　　　　　　　　　　12

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　12

　　(6)除凈損益以外所有者權益的其他變動

　　比如被投資方可供出售金融資產公允價值變動，被投資方計入資本公積，資本公積的變動引起了被投資方所有者權益的變動，投資企業應按持股比例計算應享有或承擔的部分。

　　借：長期股權投資―其他權益變動

　　貸：資本公積

　　或反之。

　　(7)以下情形不影響被投資方所有者權益的變動，投資方不需要做分錄。

　　比如：被投資方提取盈余公積、被投資方宣告分派股票股利(這兩種情況只會造成被投資方所有者權益內部的一增一減，不影響被投資方所有者權益的總數)

　　【例題-多】(2010初)下列有關長期股權投資事項中，投資企業應調整當期損益的有(　)

　　A.權益法下被投資單位實現凈利潤時確認應享有的份額

　　B.成本法下被投資單位實現凈利潤后宣告分派現金股利

　　C.收到被投資單位分派的股票股利

　　D.處置長期股權投資取得的收入大于其賬面價值

　　E.收到購入長期股權投資時被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利

　　『正確答案』ABD

【合格標準】【成績查詢】【考后交流】

 2013年審計師考試招生簡章 2013年審計師考試報名時間預估