③合營方向合營企業(yè)投資非貨幣性資產(chǎn)的處理(今年新增)

　　合營方向合營企業(yè)投出或出售非貨幣性資產(chǎn)的相關(guān)損益，應(yīng)當按照以下原則處理：

　　第一，符合下列情況之一的，合營方不應(yīng)確認該類交易的損益：與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給合營企業(yè);投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量;投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質(zhì)。

　　第二，合營方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用，應(yīng)在該項交易中確認歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營方應(yīng)當全額確認該部分損失。

　　【例12】甲公司、乙公司、丙公司共同出資設(shè)立丁公司，注冊資本為5000萬元，甲公司持有丁公司注冊資本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注冊資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)(機器)出資，該機器的原­價為1600萬元，累計折舊為400萬元，公允價值為1900萬元，未計提減值;乙公司以一項無形資產(chǎn)作為出資，該項無形資產(chǎn)的賬面原­價為1 300萬元，累計攤銷為300萬元，公允價值為1550萬元，未計提減值;丙公司以1550萬元的現(xiàn)金出資。

　　A.甲公司的會計處理

　　a.甲公司在個別財務(wù)報表中的處理

　　甲公司上述對丁公司的投資，按照長期股權(quán)投資準則的原­則確認初始投資成本;投出機器的賬面價值與其公允價值之間的差額700萬元(1 900-1 200)確認損益(利得)，其賬務(wù)處理如下(單位：元，以下同)：

　　借：固定資產(chǎn)清理　 1200

　　累計折舊　　　 　400

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　 1600

　　借：長期股權(quán)投資――丁公司(成本) 1900

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　 1200

　　營業(yè)外收入　　　 700

　　b.甲公司在合并財務(wù)報表中的處理

　　甲公司在合并財務(wù)報表中，對于上述投資所產(chǎn)生的利得，僅能夠確認歸屬于乙、丙公司的利得部分，因此，在合并財務(wù)報表中需要抵銷歸屬于甲公司的利得部分266萬元(700×38%)，應(yīng)確認的上述甲公司投資利得434萬元(700×62%)。在合并財務(wù)報表中作如下抵銷分錄：

　　借：營業(yè)外收入　　 266

　　貸：長期股權(quán)投資―丁公司　　 266

　　B.乙公司的會計處理

　　a.乙公司在個別財務(wù)報表中的處理

　　乙公司對丁公司的投資，按照長期股權(quán)投資準則的原­則確認初始投資成本;投出無形資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值之間的差額550萬元(1550-­1000)確認損益(利得)，其賬務(wù)處理如下：

　　借：長期股權(quán)投資――丁公司(成本)1550

　　累計攤銷　　　　　　　　　　 300

　　貸：無形資產(chǎn)　　 　　　　 1300

　　營業(yè)外收入　　　　　 　 550

　　b.乙公司在合并財務(wù)報表中的處理

　　乙公司在合并財務(wù)報表中，對于上述投資所產(chǎn)生的利得，僅能夠確認歸屬于甲、丙公司的利得部分，因此，在合并財務(wù)報表中需要抵銷歸屬于乙公司的利得部分170.5萬元(550×31%)，應(yīng)確認的上述乙公司投資利得379.5萬元(550×69%)。合并財務(wù)報表中應(yīng)作如下抵銷分錄：

　　借：營業(yè)外收入　　 170.5

　　貸：長期股權(quán)投資――丁公司　170.5

　　第三，在投出非貨幣性資產(chǎn)的過程中，合營方除了取得合營企業(yè)的長期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當確認該項交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益。

　　【例13】甲公司、乙公司、丙公司共同出資設(shè)立丁公司，注冊資本為5000萬元，甲公司持有丁公司注冊資本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注冊資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)(機器)出資，該機器的原­價為1600萬元，累計折舊為400萬元，公允價值為2000萬元，未計提減值;乙公司以一項無形資產(chǎn)作為出資，該項無形資產(chǎn)的賬面原­價為1300萬元，累計攤銷為300萬元，公允價值為1550萬元，未計提減值;丙公司以1 550萬元的現(xiàn)金出資。此外，乙公司和丙公司另支付給甲公司現(xiàn)金62萬元。甲公司的會計處理如下:

　　因甲公司投出的固定資產(chǎn)的公允價值為2000萬元，乙、丙公司各投資1550萬元并支付62萬元現(xiàn)金。丁公司的注冊資本為5000萬元，產(chǎn)生溢價100萬元(2000+1550+1550-5000)。甲公司獲得丁公司所有者權(quán)益份額為1938萬元(5100×38%)，小于投出固定資產(chǎn)公允價值62萬元(2000-1938)，獲得62萬元的額外現(xiàn)金補償。即，甲公司投入合營企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)所取得的對價，不僅包括合營中的權(quán)益(對合營企業(yè)的投資)，還包括貨幣性資產(chǎn)，這部分貨幣性資產(chǎn)是與收到的非合營中權(quán)益的對價相關(guān)的利得，并不依賴合營企業(yè)未來現(xiàn)金流量而實現(xiàn)，其盈利過程已經(jīng)­完成，因此，可以在當期損益中確認。

　　a.甲公司在個別財務(wù)報表中的處理

　　借：固定資產(chǎn)清理　 1200

　　累計折舊　　　 400

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　1600

　　借：長期股權(quán)投資――丁公司(成本)(5100*38%)1938

　　銀行存款　　　　　　　　　 　 62

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　 　 1200

　　營業(yè)外收入　 800

　　b.甲公司在合并財務(wù)報表中的處理

　　甲公司在合并財務(wù)報表中，對于上述投資所產(chǎn)生的利得，僅能夠確認歸屬于乙、丙公司的利得部分。由于在此項交易中，甲公司收取62萬元現(xiàn)金，上述利得中包含62萬元收取的現(xiàn)金實現(xiàn)的利得為24.8萬元(800×(62÷2000))，需要抵銷歸屬于甲公司的利得部分294.576萬元[(800-24.8)×38%]，應(yīng)確認的上述甲公司投資利得480.624萬元[(800-24.8)×62%]。在合并財務(wù)報表中作如下抵銷分錄：

　　借：營業(yè)外收入294.576

　　貸：長期股權(quán)投資――丁公司　294.576

    2011年注冊會計師考試報名匯總

    2011年注冊會計師考試大綱匯總

    2010年注冊會計師學(xué)員考后交流

    2011注冊會計師網(wǎng)上輔導(dǎo)招生簡章