二、成本法的核算

　　成本法，是指投資按成本計價的方法。下列情況下，企業應采用成本法核算長期股權投資：

　　(1)投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資，即對子公司的投資采用成本法核算。

　　(2)投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應采用成本法核算。

　　成本法的核算分為投資時、持有期間和處置時三個步驟：

　　(一)投資時的核算

　　長期股權投資在取得時，應按初始投資成本入賬。長期股權投資的初始投資成本，應分別企業合并和非企業合并兩種情況確定。下面分別說明這兩種情況：

　　1.企業合并形成的長期股權投資的初始計量

　　(1)企業合并的概念

　　企業合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。企業合并可作如下分類：

　　①以合并方式為基礎，企業合并可分為吸收合并(A+B=A)、新設合并(A+B=C)和控股合并(A+B=A+B)。在吸收合并和新設合并只編制個別報表;只有控股合并才會形成長期股權投資，形成母子公司關系，應編制合并報表。

　　②以是否在同一控制下進行企業合并為基礎，企業合并可分為同一控制下的企業合并(即集團內的并購)和非同一控制下的企業合并(即集團外的并購)。

　　應注意的是：在同一控制下的企業合并，因為難有公允價值，因此采用“賬面價值”入賬;在非同一控制下，應采用“公允價值”入賬。這兩種做法，就是下面確定長期股權投資初始投資成本的思路。

　　(2)企業合并形成的長期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：

　　1)同一控制下的企業合并形成的長期股權投資

　　①同一控制下企業合并形成的長期股權投資，合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積;資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調整留存收益。

　　【例1】2010年1月1日甲公司支付現金100萬元給丙公司，受讓丙公司持有的乙公司60%的股權(甲和丙同受A公司控制)，受讓股權時乙公司的所有者權益賬面價值為200萬元。則甲公司賬務處理如下：

　　借：長期股權投資――乙公司(200×60%) 120(份額)

　　貸：銀行存款 100

　　資本公積――資本溢價 20

　　②合并方以發行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積;資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調整留存收益。

　　【例2】2010年6月30日，甲公司向同一集團內乙公司的原股東(丁公司)定向增發1000萬股普通股(每股面值為1元，市價為5元)，取得乙公司100%的股權，并于當日起能夠對乙公司實施控制。合并后乙公司仍維持其獨立法人資格繼續經營。兩公司在企業合并前采用的會計政策相同。合并日，乙公司所有者權益的總額為6000萬元。合并日，甲公司的賬務處理是：

　　借:長期股權投資――乙公司(6000×100%) 6000

　　貸:股本――丁公司 (1000×1) 1000

　　資本公積――股本溢價 5000

　　2)非同一控制下形成的長期股權投資

　　非同一控制下的企業合并，購買方在購買日應當區別下列情況確定合并成本，并將其作為長期股權投資的初始投資成本：

　　①非同一控制下的控股合并中，購買方應當按照確定的企業合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。企業合并成本包括購買方付出的資產、發生或承擔的負債、發行的權益性證券的公允價值以及為進行企業合并發生的各項直接相關費用之和。

　　2.非企業合并形成的長期股權投資的初始計量

　　除企業合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：

　　(1)以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。企業取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發放的現金股利或利潤，應作為應收項目處理。其賬務處理是：

　　借：長期股權投資

　　應收股利

　　貸：銀行存款

　　(2)以發行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發行權益性證券的公允價值作為初始投資成本，但不包括應自被投資單位收取的已宣告但尚未發放的現金股利。

　　(3)投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外。