三、實質性程序的時間：期末 $lesson$

　　(一)如何考慮是否在期中實施實質性程序

　　注冊會計師可能在期中實施實質性程序。

　　注冊會計師在考慮是否在期中實施實質性程序時應當考慮以下因素：

　　1.控制環境和其他相關的控制。控制環境和其他相關的控制越薄弱，注冊會計師越不宜在期中實施實質性程序。

　　2.實施審計程序所需信息在期中之后的可獲得性。如果實施實質性程序所需信息在期中之后的獲取并不存在明顯困難，則注冊會計師一般在在期中之后實施實質性程序。

　　3.實質性程序的目標。如果針對某項認定實施實質性程序的目標就包括獲取該認定的期中審計證據(從而與期末比較)，注冊會計師應在期中實施實質性程序。

　　4.評估的重大錯報風險。注冊會計師評估的某項認定的重大錯報風險越高，注冊會計師越應當考慮將實質性程序集中于期末(或接近期末)實施。

　　5.各類交易或賬戶余額以及相關認定的性質。例如，某些交易或賬戶余額以及相關認定的特殊性質(如收入截止認定、未決訴訟)決定了注冊會計師必須在期末(或接近期末)實施實質性程序。

　　6.剩余期間。

　　(二)如何考慮期中審計證據

　　如果在期中實施了實質性程序，注冊會計師有兩種選擇：

　　1.針對剩余期間實施進一步的實質性程序;

　　2.將實質性程序和控制測試結合使用;

　　對于舞弊導致的重大錯報風險(特別風險)，注冊會計師應當考慮在期末或者接近期末實施實質性程序。

　　注冊會計師更應慎重考慮能否將期中測試得出的結論延伸至期末。

　　(三)如何考慮以前審計獲取的審計證據

　　在以前審計中實施實質性程序獲取的審計證據，不足以應對本期的重大錯報風險。

　　四、實質性程序的范圍

　　注冊會計師評估的認定層次的重大錯報風險越高，需要實施實質性程序的范圍越廣。

　　1.在設計細節測試時，注冊會計師除了從樣本量的角度考慮測試范圍外，還要考慮選樣方法的有效性等因素。

　　2.實質性分析程序的范圍有兩層含義：

　　第一層含義是對什么層次上的數據進行分析;

　　第二層含義是需要對什么幅度或性質的偏差展開進一步調查。

　　可容忍或可接受的偏差(即預期偏差)越大，作為實質性分析程序一部分的進一步調查的范圍就越小。

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