三、用作實質性程序

　　1.總體要求。注冊會計師應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施實質性程序。實質性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節測試以及實質性分析程序。

　　l 能單獨實施獲取證據么?

　　實質性分析程序是指用作實質性程序的分析程序，它與細節測試都可用于收集審計證據，以識別財務報表認定層次的重大錯報風險。

　　當使用分析程序比細節測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節測試，運用實質性分析程序。(但如果單獨使用要考慮適用性，見下)

　　l 實質性測試中是必須使用么?

　　盡管分析程序有特定的作用，但并未要求注冊會計師在實施實質性程序時必須使用分析程序。這是因為針對認定層次的重大錯報風險，注冊會計師實施細節測試而不實施分析程序，同樣可能實現實質性程序的目的。

　　l 是所有實質性測試中都能用么?

　　分析程序有其運用的前提和基礎，它并不適用于所有的財務報表認定。

　　l 與細節測試比那個證明力強?

　　需要強調的是，相對于細節測試而言，實質性分析程序能夠達到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據在很大程度上是間接證據，證明力相對較弱。從審計過程整體來看，注冊會計師不能僅依賴實質性分析程序，而忽略對細節測試的運用。(選擇或判斷)

　　實質性分析程序的運用包括以下幾個步驟：(記憶)

　　(1)識別需要運用分析程序的賬戶余額或交易;(2)確定期望值;(3)確定可接受的差異額;(4)識別需要進一步調查的差異;(5)調查異常數據關系;(6)評估分析程序的結果。

　　在使用時要考慮一些因素的影響：

　　2.確定實質性分析程序對特定認定的適用性。

　　3.數據的可靠性。

　　4.做出預期的準確程度。

　　5.已記錄金額與預期值之間可接受的差異額。

　　2.確定實質性分析程序對特定認定的適用性。并非所有認定都適合使用實質性分析程序。研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系是運用分析程序的基礎，如果數據之間不存在穩定的可預期關系，注冊會計師將無法運用實質性分析程序，而只能考慮利用檢查、函證等其他審計程序收集充分、適當的審計證據，作為發表審計意見的合理基礎。

　　在信賴實質性分析程序的結果時，注冊會計師應當考慮實質性分析程序存在的風險，即分析程序的結果顯示數據之間存在預期關系而實際上卻存在重大錯報。

　　在確定實質性分析程序對特定認定的適用性時，注冊會計師應當考慮下列因素：

　　(1)評估的重大錯報風險。鑒于實質性分析程序能夠提供的精確度受到種種限制，評估的重大錯報風險水平越高，注冊會計師應當越謹慎使用實質性分析程序。

　　如果針對特別風險僅實施實質性程序，注冊會計師應當使用細節測試，或將細節測試和實質性分析程序結合使用，以獲取充分、適當的審計證據。

　　(2)針對同一認定的細節測試。在對同一認定實施細節測試的同時，實施實質性分析程序可能是適當的。

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