編輯推薦：2020年注會《會計》第二十八章歷年考情分析及高頻考點匯總

本考點屬于《會計》第二十八章每股收益第三節(jié)稀釋每股收益的內(nèi)容。

[內(nèi)容導航]

1.可轉(zhuǎn)換公司債券對稀釋每股收益的影響

2.認股權(quán)證、股份期權(quán)對稀釋每股收益的影響

3.限制性股票對稀釋每股收益的影響

4.企業(yè)承諾將回購其股份的合同對稀釋每股收益的影響

[考頻分析]

考頻:★★★★

復習程度:掌握本考點。

[高頻考點]稀釋每股收益

1.可轉(zhuǎn)換公司債券對稀釋每股收益的影響

可轉(zhuǎn)換公司債券是指發(fā)行公司依法發(fā)行、在一定期間內(nèi)依據(jù)約定的條件可以轉(zhuǎn) 換成股份的公司債券。對于可轉(zhuǎn)換公司債券,可以采用假設(shè)轉(zhuǎn)換法 判斷其稀釋性,并計算稀釋每股收益。

要領(lǐng):計算增量每股收益。

首先,假設(shè)這部分可轉(zhuǎn)換公司債券在當期期初(或發(fā)行日)即已轉(zhuǎn)換成普通股, 從而一方面增加了發(fā)行在外的普通股股數(shù),另一方面節(jié)約了公司債券的利息費用，增加了歸屬于普通股股東的當期凈利潤。

其次,用增加的凈利潤除以增加的普通股股數(shù), 得出增量股的每股收益,與原來的每股收益比較。如果增量股的每股收益小于原每股收益,則說明該可轉(zhuǎn)換公司債券具有稀釋作用,應當計入稀釋每股收益。

2.認股權(quán)證、股份期權(quán)對稀釋每股收益的影響

對于稀釋性認股權(quán)證、股份期權(quán),計算稀釋每股收益時，一般無需調(diào)整分子凈利潤金額,只需要按照下列步驟

對分母普通股加權(quán)平均數(shù)進行調(diào)整:

(1)假設(shè)這些認股權(quán)證、股份期權(quán)在當期期初(或發(fā)行日)經(jīng)行權(quán),計算按約定行權(quán)價格發(fā)行普通股將取得的股款金額。

(2)假設(shè)按照當期普通股平均市場價格發(fā)行股票,計算需發(fā)行多少普通股能夠帶來上述相同的股款金額。

(3)比較行使股份期權(quán)、認股權(quán)證將發(fā)行的普通股股數(shù)與按照平均市場價格發(fā)行的普通股股數(shù),差額部分相當于無對價發(fā)行的普通股,作為發(fā)行在外普通股股數(shù)的凈增加。

(4)將凈增加的普通股股數(shù)乘以其假設(shè)發(fā)行在外的時間權(quán)數(shù),據(jù)此調(diào)整稀釋每股收益的分母。

計算公式:

增加的普通股股數(shù)=擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)-行權(quán)價格x擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)=當期普通股平均市場價格中,普通股平均市場價格的計算,理論上應當包括該普通股每次交易的價格, 但實務操作中通常對每周或每月具有代表性的股票交易價格進行簡單算術(shù)平均即可。當期發(fā)行認股權(quán)證或股份期權(quán)的,普通股平均市場價格應當自認股權(quán)證或股份期權(quán)的發(fā)行日起計算。

3.限制性股票對稀釋每股收益的影響

①等待期內(nèi)基本每股收益的計算?；久抗墒找鎯H考慮發(fā)行在外的普通股,按照歸屬于普通股股東的當期凈利潤除以發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計算。限制性股票由于未來可能被回購,性質(zhì)上屬于或有可發(fā)行股票,因此在計算基本每股收益時不應當包括在內(nèi)。上市公司在等待期內(nèi)基本每股收益的計算,應視其發(fā)放的現(xiàn)金股利是否可撤銷采取不同的方法:

a.現(xiàn)金股利可撤銷,等待期內(nèi)計算基本每股收益時，分子應扣除當期分配給預計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利;分母不應包含限制性股票的股數(shù).

b.現(xiàn)金股利不可撤銷等待期內(nèi)計算基本每股收益時，分子應扣除歸屬于預計未來可解鎖限制性股票的凈利潤;分母不應包含限制性股票的股數(shù)。

②等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算。上市公司在等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算, 應視解鎖條件不同采取不同的方

法:

a.解鎖條件僅為服務期限條件的,

行權(quán)價格=限制性股票的發(fā)行價格+資產(chǎn)負債表日尚未取得的職工服務的公允價值

稀釋每股收益=當期凈利潤/( 普通股加權(quán)平均數(shù)+調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)) = 當期凈利潤/ [普通股加權(quán)平均數(shù)+ (限制性股票股數(shù)-行權(quán)價格*限制性股票股數(shù)/當期普通股平均市場價格) ]

分子應加回計算基本每股收益分子時已扣除的當期分配給預計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利或歸屬于預計未來可解鎖限制性股票的凈利潤。

b.解鎖條件包含業(yè)績條件的,若滿足業(yè)績條件的,應當參照上述解鎖條件僅為服務期限條件的有關(guān)規(guī)定計算稀釋性每股收益;若不滿足業(yè)績條件的,計算稀釋性每股收益時不必考慮此限制性股票的影響。

4.企業(yè)承諾將回購其股份的合同對稀釋每股收益的影響

企業(yè)承諾將回購其股份的合同中規(guī)定的回購價格高于當期普通股平均市場價格時,應當考慮其稀釋性。計算稀釋每股收益時,與前面認股權(quán)證、股份期權(quán)的計算思路恰好相反,具體步驟為:

①假設(shè)企業(yè)于期初按照當期普通股平均市場價格發(fā)行普通股,以募集足夠的資金來履行回購合同;合同日晚于期初的,則假設(shè)企業(yè)于合同日按照自合同日至期末的普通股平均市場價格發(fā)行足量的普通股。在該假設(shè)前提下,由于是按照市價發(fā)行普通股, 導致企業(yè)經(jīng)濟資源流入與普通股股數(shù)同比例增加,每股收益金額不變。

②假設(shè)回購合同已于當期期初(或合同日)履行,按照約定的行權(quán)價格回購本企業(yè)股票。

③比較假設(shè)發(fā)行的普通股股數(shù)與假設(shè)回購的普通股股數(shù),差額部分作為凈增加的發(fā)行在外普通股股數(shù),再乘以相應的時間權(quán)重,據(jù)此調(diào)整稀釋每股收益的計算分母。

計算公式:

增加的普通股股數(shù)=回購價格*承諾回購的普通股股數(shù)/當期普通股平均市場價格-承諾回購的普通股股數(shù)

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