合并報表

1.在喪失控制權日的公允價值進行重新計量。

借：長期股權投資(剩余股權公允價值)

貸：長期股權投資(個別報表中權益法調整后的賬面價值)

投資收益(倒擠)

2.調整剩余股權對應的其他綜合收益和其他權益變動，應當在喪失控制權時轉為當期投資收益;

借：其他綜合收益(原子公司持續計算的其他綜合收益×剩余比例)

資本公積(原子公司持續計算的其他權益變動×剩余比例)

貸：投資收益(倒擠)

3.調整個別報表中處置部分股權收益的歸屬期間：

借：投資收益(倒擠)

貸：未分配利潤(原子公司持續計算的至喪失控制權期初的調整后凈利潤×處置比例)

合并報表應確認的長期股權投資中剩余股權的公允價值合并報表應確認的投資收益=個別報表已確認的投資收益+合并報表調整的投資收益=(處置價款+剩余股權公允價值)一(原子公司自購買日持續計算的可辨認凈資產公允價值×原持股比例+原商譽)+原子公司持續計算的(其他綜合收益+其他權益變動) ×原持股比例

【例題】甲公司為我國境內的上市公司，該公司2014年經股東大會批準處置部分股權，其有關交易或事項如下：甲公司于2014年1月1日出售其所持子公司(乙公司)股權的60%，所得價款10 000萬元收存銀行，同時辦理了股權劃轉手續。當日，甲公司持有乙公司剩余股權的公允價值為6 500萬元。甲公司出售乙公司股權后，仍持有乙公司28%的股權并在乙公司董事會中派出1名董事。

甲公司原所持乙公司70%的股權系2013年1月1日以11 000萬元從非關聯方處購入，購買日乙公司可辨認凈資產的公允價值為15 000萬元，除辦公樓的公允價值大于賬面價值4 000萬元外，其余各項可辨認資產、負債的公允價值與賬面價值相同。上述辦公樓按20年、采用年限平均法計提折舊，自購買日開始尚可使用16年，預計凈殘值為零。

2013年1月1日至2014年1月1日，乙公司按其資產、負債賬面價值計算的凈資產增加2 400萬元，其中：凈利潤增加2 000萬元，可供出售金融資產公允價值增加400萬元。

其他有關資料：①甲公司實現凈利潤按10%提取法定盈余公積后不再分配;②本題不考慮稅費及其他因素。

要求：

①說明甲公司出售乙公司股權后對乙公司的投資應當采用的后續計量方法，并說明理由;

②計算甲公司因出售乙公司股權在其個別財務報表中應確認的投資收益，并編制相關會計分錄;

③編制甲公司因持有乙公司股權比例下降對其長期股權投資賬面價值調整的相關會計分錄;

④計算甲公司出售乙公司股權在其合并財務報表中應確認的投資收益，并編制相關的調整分錄。

【答案】

①甲公司出售乙公司股權后對乙公司的投資采用權益法進行后續計量。理由：甲公司出售乙公司股權后仍持有乙公司28%股權并在乙公司董事會中派出一名代表，對乙公司財務和經營決策具有重大影響。

②甲公司出售乙公司股權在其個別財務報表中應確認的投資收益=10 000-(11 000×60%)=3 400(萬元)

借：銀行存款　　 10 000

貸：長期股權投資——乙公司　　6 600

投資收益　　 3 400

③甲公司因持有乙公司股權比例下降對其長期股權投資賬面價值調整的相關會計分錄：

調整剩余投資的商譽：

剩余投資成本11 000×40%—享有乙公司可辨認凈資產公允價值份額15 000×28%=200(萬元)，所以不調整。

調整兩個時點之間被投資方所有者權益的變動：

以前年度凈損益變動=(2 000-4 000/16)×28%=490(萬元);

當年凈損益變動=0;

其他綜合收益=400×28%=112(萬元);

借：長期股權投資——乙公司 602

貸：盈余公積　　 　 49

利潤分配——未分配利潤　 441

其他綜合收益 112

④甲公司出售乙公司股權在其合并財務報表中應確認的投資收益=[(10 000+6 500)-(15 000+2 400-4 000/16)×70%-商譽500]+400×70% =4 275(萬元);(個別報表已有投資收益3 400萬元，合并報表中還應產生875萬元)

對剩余股權按喪失控制日的公允價值重新計量的調整：

借：長期股權投資——乙公司　 6 500

貸：長期股權投資——乙公司　 5 002 (11 000 ×40%+602)

投資收益　　1 498

從資本公積中轉出與剩余股權對應的其他綜合收益：

借：其他綜合收益　　 112 (400×28%)

貸：投資收益　　 　 112

對個別財務報表中的部分處置收益的歸屬期間進行調整：

借：投資收益　　 735 [(2 000-250)×70%×60%]

貸：未分配利潤　 　 735

【例題】2014年1月1日，甲公司以1800萬元自非關聯方購入乙公司100%有表決權的股份，取得對乙公司的控制權，乙公司當日可辨認凈資產的賬面價值和公允價值均為1 500萬元。2014年度，乙公司以當年1月1日可辨認資產公允價值為基礎計算實現的凈利潤為125萬元，未發生其他影響所有者權益變動的交易或事項。2015年1月1日，甲公司以2 000萬元轉讓上述股份的80%，剩余股份的公允價值為500萬元。轉讓后，甲公司能夠對乙公司施加重大影響。不考慮其他因素，甲公司因轉讓該股份計入2015年度合并財務報表中投資收益項目的金額為( )萬元。

A.560

B.575

C.700

D.875

【答案】B

【解析】2014年1月1日企業合并產生的商譽=1 800-1 500×100%=300(萬元);本題是處置部分股權且在喪失控制權的情況，2015年1月1日處置長期股權投資在合并報表中確認的投資收益=(處置對價+剩余股權公允價值)-(享有原子公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產的份額+按原持股比例計算的商譽)+與原子公司股權投資相關的其他綜合收益=(2 000+500)-[(1 500+125)×100%+300]+0=575(萬元)。

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